ITPB3/4510-429/16-3/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych dotyczącej kwestii spełniania przez opisany zespół składników majątkowych definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 8 sierpnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie dotyczącym spełniania przez opisany zespół składników majątkowych definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedziba w Polsce (dalej: "Wnioskodawca") podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

W ramach majątku Wnioskodawca posiada prawa własności gruntów, budynków i budowli oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów (dalej: "Nieruchomości"). Obecnie Wnioskodawca rozważa wniesienie Nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego (dalej: Aportu) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: "Spółka A").

Wybrane Nieruchomości lub ich części podlegają wynajmowi. W związku z tym, z takimi Nieruchomościami lub ich częściami związane są prawa i obowiązki wynikające z zawartych, w odniesieniu do nich umów najmu.

Przedmiotem wkładu nie będą inne składniki majątku niż wskazane powyżej. W szczególności, przedmiotem aportu nie będą takie składniki majątku jak:

* wartości niematerialne i prawne (z wyjątkiem prawa wieczystego użytkowania),

* aktywa obrotowe (w tym należności za okres lub część okresu rozliczeniowego, w którym Nieruchomości są posiadane przez Wnioskodawcę), w tym środki pieniężne,

* zakład pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 z późn. zm.) bądź prawa i obowiązki wynikające z umów zapewniających Wnioskodawcy zaplecze personalne,

* umowy na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Wnioskodawcę,

* umowy dot. świadczenia usług administracyjnych dotyczących Nieruchomości nabywane przez Wnioskodawcę (m.in. usługi księgowe, prawne, doradztwa podatkowego, itp.),

* tajemnice handlowe i know-how Wnioskodawcy,

* nazwa Wnioskodawcy,

* zobowiązania Wnioskodawcy, w tym zobowiązania związane z Nieruchomościami (przykładowo zobowiązania wynikające z umów dot. dostawy mediów, dot. usług telekomunikacyjnych oraz ochrony) z wyjątkiem zobowiązań wynikających z ewentualnych umów najmu.

Składniki majątku będące przedmiotem planowanego aportu nie stanowią działu, oddziału, odrębnej jednostki organizacyjnej, itp. w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W odniesieniu do tych składników majątku nie jest sporządzany również odrębny bilans.

Wartość Aportu zostanie określona w wartości wynikającej z wyceny przeprowadzonej przez uprawnionego rzeczoznawcę. Ww. wartość rynkowa zostanie zawarta w umowie Aportu, co oznacza, że nie będzie różnicy pomiędzy wartością rynkową a wartością przedmiotu Aportu określoną w umowie Aportu. W zamian za wniesiony aport Wnioskodawca otrzyma udziały w Spółce A o wartości nominalnej niższej niż wartość przedmiotu Aportu.

W konsekwencji, przy objęciu udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki A wystąpi nadwyżka wartości Aportu nad wartością nominalną obejmowanych udziałów w Spółce A (agio), która to nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy/rezerwowy Spółki A (tym samym suma kwot przekazanych na kapitał zakładowy oraz na kapitał zapasowy/rezerwowy będzie równa wartości przedmiotu aportu wynikającej z wyceny.

Powyższe oznacza, że cena emisyjna udziałów w Spółce A (cena nominalna, powiększona o powstałe agio) będzie odpowiadać wartości przedmiotu Aportu wynikającej z wyceny przeprowadzonej przez niezależnego rzeczoznawcę. Celem takiego wniesienia będzie zasilenie kapitałowe Spółki A. W przypadku posiadania odpowiedniego kapitału zapasowego/rezerwowego Spółka A posiadać będzie bardziej elastyczne możliwości finansowania działalności z funduszów własnych, niż w przypadku braku takiego kapitału.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przedmiot planowanego aportu nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o p.d.o.p.?

2. Czy w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce A w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości, po stronie Wnioskodawcy wystąpi przychód?

3. Czy w wyniku opisanego zdarzenia przyszłego po stronie Wnioskodawcy wystąpi jakikolwiek inny przychód niż odpowiadający wartości nominalnej objętych udziałów?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze, w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

We własnym stanowisku w odniesieniu do pytania pierwszego Spółka wskazała, że przedmiot planowanego aportu nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o p.d.o.p.

Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o p.d.o.p., przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze powyższą regulację należy uznać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych niezależnemu przedsiębiorstwu.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

* musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ponadto, wyodrębniony zespół składników powinien spełniać również dodatkowe kryteria, mianowicie:

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Dla określenia danego zbioru składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy, że stanowią one zebraną masę majątkową, ale masa ta musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wskazać należy, że planowana transakcja aportu objąć ma Nieruchomości wraz z ewentualnymi prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu. Poza Nieruchomościami oraz ewentualnymi prawami i obowiązkami wynikającymi z umów najmu przedmiotem aportu nie będą inne składniki majątku Wnioskodawcy. Wszystkie inne aktywa/zasoby oraz zobowiązania Wnioskodawcy pozostaną niezmiennie u Wnioskodawcy i nie będą przedmiotem aportu.

Równocześnie, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego zawartego w niniejszym wniosku, składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji nie są w żaden specyficzny sposób wyodrębnione organizacyjnie ani finansowo z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W szczególności nie stanowią działu, oddziału, odrębnej jednostki organizacyjnej, itp. W odniesieniu do tych składników majątku nie jest sporządzany również odrębny bilans. Tym samym, aktywa będące przedmiotem planowanej transakcji nie stanowią jednej zwartej, kompletnej, powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie umożliwiałaby realizowanie określonego zadania gospodarczego. Jakkolwiek aktywa te mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności (np. w zakresie wynajmu) to nie są jednak wystarczające - prowadzenie działalności w tym zakresie wymaga również zaangażowania innych aktywów/zasobów, które jednak nie będą przedmiotem planowanego aportu.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy uznać należy, że przedmiot wkładu niepieniężnego, nie będzie spełniać wskazanych powyżej przesłanek niezbędnych do uznania, że mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowany aport nie będzie dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest również fakt, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w skład planowanego wkładu niepieniężnego nie będą wchodziły m.in.:

* wartości niematerialne i prawne (z wyjątkiem prawa wieczystego użytkowania),

* aktywa obrotowe (w tym należności za okres lub część okresu rozliczeniowego, w którym Nieruchomości są posiadane przez Wnioskodawcę), w tym środki pieniężne,

* zakład pracy w rozumieniu art. 23¹ ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 z późn. zm.) bądź prawa i obowiązki wynikające z umów zapewniających Wnioskodawcy zaplecze personalne,

* umowy na prowadzenie rachunków bankowych zawartych przez Wnioskodawcę,

* umowy dot. świadczenia usług administracyjnych dotyczących Nieruchomości nabywane przez Wnioskodawcę (m.in. usługi księgowe, prawne, doradztwa podatkowego, itp.),

* tajemnice handlowe i know-how Wnioskodawcy;

* nazwa Wnioskodawcy;

* zobowiązania Wnioskodawcy, w tym zobowiązania związane z Nieruchomościami (przykładowo zobowiązania wynikające z umów dot. dostawy mediów, dot. usług telekomunikacyjnych oraz ochrony) z wyjątkiem zobowiązań wynikających z ewentualnych umów najmu.

Powyższy katalog pozycji, które nie zostaną uwzględnione w ramach aportu wskazuje, że intencją stron jest przeniesienie wskazanych aktywów, a nie zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej zwartą, kompletną i powiązaną ekonomicznie strukturę organizacyjną, która samodzielnie umożliwiałaby realizowanie określonego zadania gospodarczego.

Jak trafnie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w piśmie z dnia 4 września 2014 r., (znak: IBPP4/443-266/14/EK): "(...) wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową."

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego przedmiot wkładu niepieniężnego, w świetle przepisów ustawy o p.d.o.p. nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przedstawionego pytania jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Odnosząc się do cytowanej przez Wnioskodawcę interpretacji przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że została ona wydana w indywidualnej sprawie, w konsekwencji nie była brane pod uwagę przy podejmowaniu przedmiotowego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.