ITPB3/4510-205/16-5/DK - Ustalenie w zakresie powstania przychodu w związku z nieodpłatnym użyczeniem lokalu mieszkalnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2016 r. (data wpływu 29 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie powstania przychodu w związku z nieodpłatnym użyczeniem lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z nieodpłatnym użyczeniem lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym prowadzącym działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności m.in. są: roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych roboty budowlane świadczone w ramach generalnego wykonawstwa na podstawie zawartych kontraktów, działalność deweloperską obejmującą budowę i sprzedaż lokali, usługi pozostałe/wynajem sprzętu, dzierżawa sprzętu, usługi transportowe wynajem pomieszczeń.

Spółka tworzy Grupę kapitałową X ponieważ jest jednostką dominującą, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 29 września 1994 r. (Dz. U. z dnia 11 marca 2013 r., poz. 330 z późn. zm.) i posiada udziały w 5 spółkach kapitałowych, których przedmiotem działalności jest działalność deweloperska.

Spółka świadczy również roboty budowlane w ramach generalnego wykonawstwa dla spółek powiązanych.

Spółka planuje uruchomić program sprzedaży mieszkań na raty. Program ten przeznaczony jest dla nabywców, którzy nie posiadają zgromadzonych środków na zakup mieszkania i nie mają zdolności kredytowej. Celem programu jest poprawa poziomu sprzedaży na projektach deweloperskich realizowanych przez spółki Grupy Kapitałowej X.

Kupujący zainteresowany zakupem mieszkania na raty, podpisze ze spółką Y przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego, w której spółka zobowiąże się do nabycia ww. mieszkania od dewelopera (spółki z Grupy Kapitałowej X) i podpisania z Kupującym przyrzeczonej umowy sprzedaży po zapłacie przez niego całości ceny a Kupujący do zakupu ww. mieszkania na warunkach określonych w umowie. W umowie zostaną określone między innymi: cena sprzedaży lokalu, wysokość oprocentowania rat kapitałowych oraz data wydania lokalu, data zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży, data wpłaty zadatku oraz daty płatności rat kapitałowych na poczet ceny sprzedaży lokalu powiększonych o odsetki. Wydanie kluczy Kupującemu nastąpi po dokonaniu zapłaty zadatku przez Kupującego i po podpisaniu protokołu odbioru lokalu.

Do czasu odbioru lokalu Kupujący zobowiązany jest do wpłaty zadatku w wysokości: 10%, 20% lub 30% (do wyboru przez nabywcę). Pozostałą cenę sprzedaży mieszkania Kupujący zapłaci, po wydaniu lokalu, w 120 miesięcznych równych ratach oprocentowanych według stawki WIBOR dla depozytów 1 rocznych powiększonych o marżę w wysokości 5% w skali roku, płatnych co miesiąc w terminie do 15 dnia każdego miesiąca. Dodatkowo nabywca zapłaci prowizję od wartości mieszkania rozłożonej na raty. Wszystkie wpłaty dokonywane będą na rachunek bieżący Spółki. Przyrzeczona umowa sprzedaży zostanie podpisana w formie aktu notarialnego pod warunkiem wpłaty przez Nabywcę całości ceny sprzedaży lokalu. Zgodnie z umową przedwstępną istnieje możliwość wcześniejszej spłaty ceny lokalu. Od daty wydania lokalu nabywcy spółka Y będzie obciążała Kupującego opłatami eksploatacyjnymi za mieszkanie, na podstawie not obciążeniowych lub faktur otrzymywanych od Wspólnoty Mieszkaniowej. Dodatkowo nabywca zostanie obciążony kosztem podatku od nieruchomości opłatami za użytkowanie przypadającym na zajmowany przez niego lokal i innymi opłatami. Szczegółowy wykaz opłat opisany jest w przedwstępnej umowie sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy za moment uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych osiąganego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w odniesieniu do sprzedaży lokalu mieszkalnego uważa się datę jego przekazania - odbioru potwierdzonego protokołem zdawczo-odbiorczym akceptowanym przez sprzedawcę i Kupującego, czy też zawarcie umowy - w formie aktu notarialnego - przenoszącej własność na Kupującego w terminie późniejszym?

2. Czy z tytułu wydania przedmiotowego lokalu do użytkowania przyszłemu Kupującemu, na okres od dnia przekazania - odbioru mieszkania potwierdzonego protokołem do dnia zawarcia umowy w formie aktu notarialnego - przenoszącej własność na Kupującego w terminie późniejszym Wnioskodawca jest zobowiązany do naliczania i odprowadzania podatku dochodowego na zasadach analogicznych jak w przypadku zawarcia umowy o oddaniu lokalu w bezpłatne użytkowanie?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie, w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

W odniesieniu do pytania drugiego Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. dalej: "u.p.d.o.p."), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu.

W art. 12 wymieniono przykładowe przysporzenia, których wystąpienie wiąże się z powstaniem

przychodu. I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodem są w szczególności m.in. otrzymane pieniądze.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. przychodem jest wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W świetle powyższych przepisów, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem "świadczenie nieodpłatne", a zatem w celu zdefiniowania tego pojęcia pomocne jest odwołanie do wykładni gramatycznej, a także poglądów orzecznictwa i doktryny. Zgodnie z pojęciem słownikowym odpłacać to "oddawać komuś coś w zamian", odpłatny natomiast to "taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów" (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). W orzecznictwie natomiast ugruntował się pogląd, że przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest świadczenie nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Tym samym podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest brak zobowiązania otrzymującego takie świadczenie do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Innymi słowy świadczenie uzyskiwane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać od podatnika w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego. Przychód ze świadczeń nieodpłatnych powstanie natomiast zawsze wtedy, gdy podatnik otrzyma rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw, bez obowiązku świadczenia wzajemnego. Wydanie przyszłemu nabywcy lokalu mieszkalnego na okres od dnia podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego do dnia zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości nosi znamiona nieodpłatnego użyczenia nieruchomości.

W myśl art. 710 Kodeksu cywilnego przez umowę użyczenia, użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej (art. 713 Kodeksu cywilnego).

Jak wynika z ww. przepisów Kodeksu cywilnego w ramach umowy użyczenia u biorącego w użyczenie nie powstaje obowiązek dokonania jakichkolwiek świadczeń na rzecz użyczającego. Przy czym za świadczenie na rzecz użyczającego nie uznaje się zwykłych kosztów utrzymania rzeczy użyczonej, czyli kosztów ponoszonych w celu używania tej rzeczy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie samodzielnego lokalu nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych u przekazującego, ponieważ w katalogu rodzaju przychodów określonym w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p. nie występuje taka kategoria przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w odniesieniu do przedstawionego pytania jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz dotyczy zgodnie z treścią złożonego wniosku praw i obowiązków Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji opisanej we wniosku.

Jednocześnie należy podkreślić, że w ramach prowadzonego postępowania tutejszy organ nie ma uprawnień do weryfikowania wiarygodności przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego, badania treści umów pod kątem ich dopuszczalności i zgodności z przepisami prawa cywilnego, czy też oceny rzeczywistych intencji stron danego stosunku prawnego w zakresie zakładanych skutków. W szczególności zauważyć należy, że w odróżnieniu od postępowania kontrolnego, czy podatkowego, postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej opiera się jedynie na przedstawionym przez wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym/stanie faktycznym, nie zaś na dowodach zbieranych w toku postępowania przez organ podatkowy, w konsekwencji tylko i wyłączenie literalna treść przedstawionego zdarzenia przyszłego stanowiła podstawę do wydania przedmiotowego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.