ITPB3/4510-124/16/MKo - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia akcji własnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2016 r. (data wpływu - 15 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia akcji własnych - jest prawidłowe.

W dniu 15 marca 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia akcji własnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest, będąca polskim rezydentem podatkowym, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sp. z o.o.). Sp. z o.o. nabyła akcje Wnioskodawcy za wynagrodzeniem (dalej: "Cena Nabycia") na podstawie umowy sprzedaży zawartej z poprzednimi akcjonariuszami Wnioskodawcy. Cena Nabycia akcji Wnioskodawcy została przez Sp. z o.o. uregulowana. Sp. z o.o. w celu sfinansowania nabycia akcji Wnioskodawcy posiłkowała się m.in. kredytem bankowym.

Obecnie planowane jest połączenie Wnioskodawcy ze Sp. z o.o. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, dalej: "k.s.h.") przez przeniesienie całego majątku Sp. z o.o. na Wnioskodawcę w zamian za nowo wyemitowane akcje, które Wnioskodawca wyda udziałowcowi/udziałowcom Sp. z o.o. (wartość nowo wyemitowanych akcji będzie nie większa niż wartość rynkowa Sp. z o.o.). Tym samym, planowane jest dokonanie tzw. połączenia odwrotnego, w ramach którego Wnioskodawca, jako spółka zależna, będzie jednocześnie spółką przejmującą. W związku z połączeniem, nastąpi przeniesienie całego majątku Sp. z o.o. na Wnioskodawcę, w tym również akcji Wnioskodawcy nabytych uprzednio przez Sp. z o.o.

Biorąc pod uwagę regulacje k.s.h., które zasadniczo nie dopuszczają posiadania przez spółki akcji własnych, Wnioskodawca rozważa sprzedaż akcji własnych po połączeniu. Akcje własne mogą zostać sprzedane do podmiotu niepowiązanego lub powiązanego z Wnioskodawcą (np. akcjonariusza/akcjonariuszy Wnioskodawcy). Cena za akcje zostanie ustalona na warunkach rynkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przy odpłatnym zbyciu akcji własnych, przejętych w wyniku połączenia ze spółką przejmowaną, Wnioskodawca może rozpoznać koszt uzyskania przychodów w wysokości Ceny Nabycia akcji, tj. wydatków na nabycie akcji poniesionych przez Sp. z o.o.?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy odpłatnym zbyciu akcji własnych, przejętych w wyniku połączenia ze spółką przejmowaną, Wnioskodawca może rozpoznać koszt uzyskania przychodów w wysokości Ceny Nabycia akcji, tj. wydatków na nabycie akcji poniesionych przez Sp. z o.o.

Zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h., spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 494 § 2 k.s.h.).

Z kolei, jak stanowi art. 93 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Przepis ten stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej lub osób prawnych (art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, w wyniku połączenia spółek dochodzi do sukcesji pod tytułem ogólnym (sukcesja generalna). Mocą takiego zdarzenia dochodzi do nabycia całego majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

W rezultacie sukcesji generalnej, Wnioskodawca wejdzie więc we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (tutaj Sp. z o.o.), w tym w zakresie możliwości potrącenia kosztów uzyskania przychodów. Skoro zatem Sp. z o.o. przysługiwałoby prawo rozliczenia Ceny Nabycia akcji jako kosztów uzyskania przychodów w razie odpłatnego zbycia tych akcji, to Wnioskodawcy, jako spółce przejmującej również powinno przysługiwać prawo do potrącenia tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdyby do zbycia akcji dochodziło dopiero po połączeniu Wnioskodawca ze Sp. z o.o.

W opisanym powyżej zdarzeniu, w związku ze sprzedażą akcji własnych Wnioskodawca uzyska przysporzenie w wysokości ceny sprzedaży akcji. W związku z tym, w świetle ww. art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego.

Jednocześnie jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 7e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (który nie dotyczy przedstawionej sprawy).

W opinii Wnioskodawcy, Cena Nabycia poniesiona przez Sp. z o.o. na zakup akcji Wnioskodawcy stanowi wydatek, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 przytoczonej ustawy. Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki na nabycie akcji Wnioskodawcy mogą stanowić koszt uzyskania przychodów nie w momencie ich poniesienia, lecz dopiero w momencie sprzedaży tych akcji na rzecz innego podmiotu. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, Sp. z o.o. nie dokona sprzedaży akcji Wnioskodawcy na rzecz innego podmiotu, gdyż wcześniej nastąpi przejęcie Sp. z o.o. przez Wnioskodawcę w ramach połączenia w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. Dopiero po tym połączeniu, Wnioskodawca planuje sprzedaż tych akcji innemu podmiotowi (jako akcji własnych). Tym samym, skutki podatkowe sprzedaży akcji własnych Wnioskodawcy (obowiązek rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu zakupu akcji i uwzględnienia kosztu zakupu tych akcji poniesionego przez Sp. z o.o.) zostaną ujęte w rozliczeniu podatku dochodowego Wnioskodawcy. Skoro bowiem Wnioskodawca w wyniku połączenia wchodzi w ogół praw i obowiązków spółki przejmowanej, to ma prawo do odroczonego rozpoznania Ceny Nabycia akcji. Wynika to z faktu, iż Sp. z o.o. byłaby uprawniona do rozpoznania jako kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie akcji Wnioskodawcy w momencie ich zbycia, a zgodnie z zasadami sukcesji podatkowej, w wyniku połączenia przez przejęcie, wskazane uprawnienie będzie przysługiwać Wnioskodawcy.

Reasumując, przy odpłatnym zbyciu akcji własnych, przejętych w wyniku połączenia ze spółką przejmowaną, Wnioskodawca może rozpoznać koszt uzyskania przychodów w wysokości wydatków na nabycie akcji poniesionych przez spółkę przejmowaną, tutaj przez Sp. z o.o.

Prawidłowość stanowiska prezentowanego przez Wnioskodawcę została potwierdzona w następujących interpretacjach indywidualnych:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 czerwca 2011 r. nr IPTPB3/423-12/11-2/KJ: Skoro spółce przejmowanej przysługiwało, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie akcji w momencie ich sprzedaży, to i następcy prawnemu będzie przysługiwać to prawo.

I dalej: Prawidłowe jest zatem stanowisko, że po połączeniu, przez przejęcie w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, na moment sprzedaży swych akcji, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodów: ceny akcji, opłat notarialnych i podatku od czynności cywilnoprawnych, poniesionych przez spółkę przejmowaną z tytułu nabycia pakietu akcji Wnioskodawcy.

2. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 września 2011 r. nr IPPB3/423-524/11-2/DP, gdzie Minister Finansów w analogicznym stanie faktycznym potwierdził, że: Spółka powinna rozpoznać przychód podatkowy równy cenie sprzedaż określonej w umowie (odpowiadającej wartości rynkowej udziałów) oraz koszty uzyskania tego przychodu obejmujące w szczególności wydatki na nabycie udziałów poniesione przez Spółkę Matkę.

3. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 czerwca 2014 r. nr IPPB3/423-378/14-2/MS.

4. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 28 lipca 2008 r. nr IP-PB3/423-578/08-2/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.