ITPB3/423-92/11/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2011 r. (data wpływu 15 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych podmiotowi zagranicznemu należności licencyjnych - jest prawidłowe, jednakże z innych przyczyn niż przedstawione we wniosku.

W dniu 15 lutego 2011 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych podmiotowi zagranicznemu należności licencyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca realizuje projekt w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, lata 2007-2013. Działalnością statutową Uczelni jest działalność edukacyjna i naukowa. Projekt zakłada nawiązanie współpracy ze 100 szkołami wyższymi i instytutami naukowymi (zwanymi dalej beneficjentami). W ramach projektu tworzona będzie i prowadzona elektroniczna baza recenzowanych publikacji naukowych. Publikacje elektroniczne zostaną również odpłatnie udostępnione poprzez sprzedaż podmiotom nie będącym beneficjentami w Projekcie (np. osoby fizyczne).

Szkoły wyższe i instytuty naukowe biorące udział w projekcie i udostępniające swoje publikacje na mocy umowy licencyjnej, otrzymają bezpłatny dostęp do kompletu zgromadzonych w ramach projektu publikacji elektronicznych (koszty zakupu licencji oraz zabezpieczenia przed nieautoryzowanym rozpowszechnianiem poprzez zakup usługi zabezpieczenia i oznakowania publikacji elektronicznych zostaną sfinansowane ze środków projektu) oraz uzyskają możliwość sprzedaży swoich publikacji elektronicznych poprzez serwis stworzony w ramach projektu (koszty zabezpieczenia przed nieautoryzowanym rozpowszechnianiem poprzez zakup usługi zabezpieczenia i oznakowania publikacji elektronicznych w sytuacji dokonania sprzedaży pokrywa beneficjent, którego publikacja elektroniczna została sprzedana).

W celu dokonania zabezpieczenia publikacji elektronicznych projekt zakłada zakup przez Wnioskodawcę usługi zabezpieczenia i oznaczenia licencją publikacji elektronicznych od podmiotu nie mającego siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (nierezydent). Beneficjenci projektu dokonują sprzedaży własnych publikacji elektronicznych osobom fizycznym, osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym nie będącym osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, we własnym imieniu i na własną rzecz, wykorzystując do tego celu jako narzędzie techniczne stworzoną w ramach projektu platformę/serwis. Każdorazowo w sytuacji dokonania sprzedaży przez beneficjenta dochodzi do zabezpieczenia publikacji, których koszt pokrywa beneficjent. Jednak zakup usługi zabezpieczenia, o której mowa wyżej dokonuje Wnioskodawca we własnym imieniu na rzecz beneficjenta, którego publikacja została sprzedana. Uczelnia nie pobiera z tego tytułu żadnych opłat, jedynie nieodpłatnie pośredniczy w zakupie usługi ze względu na przyjęte rozwiązania techniczne i organizacyjne. Wnioskodawca nie sprzedaje publikacji elektronicznych. Zadaniem Uczelni jest udostępnienie platformy internetowej służącej sprzedaży publikacji elektronicznych.

Usługa zabezpieczenia i oznakowania publikacji elektronicznych dotyczyć będzie publikacji:

Transakcja między wydawnictwem sprzedającym publikacje elektroniczną a jej nabywcą odbywa się poza Wnioskodawcą.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy usługa oznaczenia licencją i zabezpieczenia publikacji elektronicznej, zakupiona przez Uczelnię od podmiotu nie posiadającego siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlega 20% podatkowi z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwalnia dochody podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów.

Artykuł 74 ust. 4 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych definiuje autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego jako prawo do rozpowszechniania, zmian, tłumaczenia, zwielokrotniania programu komputerowego. Traktując publikację elektroniczną jako program komputerowy oznakowanie licencją i zabezpieczenie publikacji nie mieści się w definicji praw autorskich do programu komputerowego. W myśl art. 52 ust. 1 tej ustawy, przeniesienie własności egzemplarza utworu (w tym przypadku publikacji elektronicznej) nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych na nabywcę (o ile umowa nie stanowi inaczej).

Zakupywana przez Uczelnię usługa to zabezpieczenie i oznaczenie licencją publikacji elektronicznej (utworu), którego prawem autorskim nabywca publikacji elektronicznej nie dysponuje. W ocenie Wnioskodawcy usługa polegająca na zabezpieczeniu i oznakowaniu licencją publikacji elektronicznej, nabywana od podmiotu nie mającego siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, nie podlega opodatkowaniu 20% podatkiem z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe, jednakże z innych przyczyn niż przedstawione we wniosku.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) - dalej: ustawa - podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W celu określenia zakresu praw autorskich według polskich przepisów należy odnieść się do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), który stwierdza, iż przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Ponadto, w art. 1 ust. 2 pkt 1 stwierdzono, iż przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Regulacja art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim zawiera ogólną normę opisującą utwór będący przedmiotem prawa autorskiego. Natomiast ust. 2 tegoż artykułu ma charakter pomocniczy i dla uznania danego dzieła za przedmiot prawa autorskiego nie wystarcza ustalenie, że mieści się ono w jednej z nazwanych ustawowo kategorii podanych jako katalog otwarty.

Ustawodawca, wyszczególniając przykładowe kategorie utworów, posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, iż niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. W grupie tej wyodrębniono podkategorie według przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe.

W rozumieniu zatem polskich przepisów o prawie autorskim, przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie.

Program komputerowy został wymieniony przez ustawodawcę jako przedmiot prawa autorskiego, i jak wskazano wcześniej, nie ma znaczenia, iż wymieniony został obok dzieła naukowego czy literackiego. Wyliczenie egzemplifikujące zawarte w art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawach autorskich, pozwala dopuścić, iż istnieją programy komputerowe, które mogą być jednocześnie dziełem naukowym.

W sytuacji przedstawionej we wniosku Uczelnia będzie wypłacać nierezydentowi wynagrodzenie za usługę oznakowania i zabezpieczenia publikacji elektronicznych, udostępnianych beneficjentom projektu (nieodpłatnie), jak również podmiotom trzecim (odpłatnie). Ponieważ w niniejszej sprawie mamy do czynienia z pracami naukowymi w wersji elektronicznej ich zabezpieczenie również musi nastąpić w tej formie, czyli za pomocą dedykowanego oprogramowania komputerowego.

Ze względu na fakt, iż zakresem dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy objęte są wszelkie dochody uzyskiwane w związku z korzystaniem z jakiegokolwiek dzieła czy utworu chronionego prawem autorskim na gruncie polskiego prawa, dochody nierezydenta z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania jego programu komputerowego należy traktować jako należności licencyjne, albowiem program komputerowy stanowi utwór będący przedmiotem prawa autorskiego.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Niemniej jednak, jak wynika z opisu przedstawionego zdarzenia, oprogramowanie komputerowe służące zabezpieczaniu publikacji elektronicznych będzie używane przez Wnioskodawcę na potrzeby realizowanego projektu. Jeśli więc wykorzystywanie przedmiotowego oprogramowania nie skutkuje przejściem na Uczelnię autorskich praw majątkowych z nim związanych bądź Wnioskodawca nie nabywa prawa do eksploatowania tego programu na tych polach eksploatacji, w zakresie których korzystanie - bez zgody właściciela majątkowych praw autorskich do programu - stanowiłoby naruszenie tych praw, wynagrodzenie wypłacane nierezydentowi nie będzie stanowiło należności licencyjnych. Tym samym Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku pobrania i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat należności.

W przeciwnym natomiast przypadku Uczelnia będzie obowiązana do poboru i odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego w ten sposób dochodu przez nierezydenta, oczywiście przy uwzględnieniu zapisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.