ITPB3/423-628/09/AM - Sposób zaliczenia kosztów usług niezafakturowanych do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki, przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2009 r. (data wpływu 19 października 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów usług niezafakturowanych ujętych w ewidencji księgowej na podstawie dowodu wewnętrznego - jest prawidłowe.

W dniu 19 października 2009 r. złożono ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 9 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów usług niezafakturowanych ujętych w ewidencji księgowej na podstawie dowodu wewnętrznego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wykonuje usługi w zakresie morskiego przewozu ładunków, świadczone zarówno dla kontrahentów krajowych, jak i zagranicznych. Wysokość kosztów bezpośrednio związanych z przewozem ładunków (m.in. koszty portowe i kanałowe, koszty za i wyładunku) jest znana, ponieważ Wnioskodawca przed zawinięciem statku do portu przekazuje na te koszty zaliczki agentom.

Spływ dokumentów zagranicznych jest nieregularny i opóźniony z uwagi na przepisy i zwyczaje panujące w danym kraju. W związku z tym, mając na względzie konieczność pełnego ujęcia kosztów, z uwagi na brakujące dokumenty źródłowe wystawiane są tzw. dokumenty wewnętrzne, które ewidencjonowane są na koncie "Rozliczenie zakupu usług". Koszty te, jako znane i poniesione (zaliczki), są przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy Jednostka prawidłowo zalicza do kosztów uzyskania przychodów koszty usług niezafakturowanych ujętych w ewidencji księgowej na podstawie dowodu wewnętrznego.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl ust. 4e za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie z pkt 2.3 Krajowego standardu Rachunkowości nr 6 "Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe", z kategorii biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów wyłączone są zobowiązania wynikające z przyjętych przez jednostkę niezafakturowanych dostaw i usług. Zalicza się je do zobowiązań z tytułu dostaw i usług, i to także wtedy, gdy ustalenie przez jednostkę dokładnej ilości i/lub ceny dostawy/usługi może wymagać szacunków.

W art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów nie zostały wymienione koszty dostaw i usług niezafakturowanych. W związku z powyższym Wnioskodawca, mając na uwadze generalną zasadę współmierności przychodów z kosztami (art. 6 ust. 2 ustawy o rachunkowości), prosi o potwierdzenie, czy w sposób prawidłowy zalicza do kosztów uzyskania przychodów koszty usług niezafakturowanych na podstawie dowodu wewnętrznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Dotyczy to zarówno takich wydatków, które bezpośrednio przekładają się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i tych, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

W przepisie art. 15 ust. 4 ustawy, określono, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie natomiast do postanowień art. 15 ust. 4d ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W niniejszej sprawie przez poniesienie kosztów dla celów podatkowych należy przyjąć ich ujęcie w księgach jako koszt na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego. Dla celów rachunkowych zobowiązania wynikające z przyjętych przez Jednostkę niezafakturowanych dostaw i usług nie stanowią tytułu biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Zalicza się je do zobowiązań z tytułu dostaw i usług także wtedy, gdy ustalenie dokładnej ilości i ceny dostawy lub usługi może wymagać szacunków. Należy więc uznać, że zaistniała okoliczność, w której umowa sprzedaży została wykonana, lecz dostawca nie wezwał jeszcze odbiorcy, poprzez dostarczenie w stosownym czasie faktury, do zapłaty.

Jeżeli więc dla celów rachunkowych Wnioskodawca ujmuje jako koszty w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych ponoszone koszty, wówczas dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zasadne będzie przyjęcie, iż jest to koszt poniesiony w rozumieniu przepisów podatkowych. Należy jednakże mieć na uwadze, iż koszt ten, jako koszt bezpośredni, będzie stanowić, co do zasady, koszt uzyskania przychodów w dacie (roku podatkowym), w którym zostały osiągnięte odpowiadające mu przychody.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.