ITPB3/423-616/11/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2011 r. (data wpływu 2 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego jest nieprawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym kwalifikacji przychodów z tytułu otrzymanego odszkodowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą oraz inną pozarolniczą. W związku z tym, spełniając pozostałe warunki, kontroluje na bieżąco udział procentowy przychodów z działalności rolniczej w przychodach osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności w celu monitorowania przekroczenia lub nie progu 60%.

W kwietniu 2010 r. na skutek źle dokonanych zabiegów agrotechnicznych (oprysków) przez obcego przedsiębiorcę zniszczeniu uległa plantacja rzepaku prowadzona przez podatnika na działkach położonych w obrębie miejscowości J., K., M. i P.

W związku z tym ubezpieczyciel - przyjął na siebie odpowiedzialność za tę zniszczoną plantację rzepaku i strony ustaliły ostateczną wysokość odszkodowania w drodze ugody z dnia 8 grudnia 2010 r., które następnie zostało wypłacone poszkodowanemu podatnikowi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Wniosek Spółki w zakresie pytania drugiego zostanie rozpatrzony odrębnym pismem.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane odszkodowanie za zniszczoną plantację rzepaku należy zaliczyć do przychodów z działalności rolniczej.

Spółka wskazała, że gdyby nie niewłaściwe wykonanie oprysków przez innego przedsiębiorcę, które doprowadziło do zniszczenia uprawy podatnik osiągnąłby przychód ze sprzedaży tego rzepaku, a to niewątpliwie mieściłoby się w kategorii przychodów z działalności rolniczej zdefiniowanej w artykule 2 ust. 2 ustawy.

To, że zamiast przychodu stricte z tej sprzedaży podatnik uzyskał przychód zastępczy z tytułu otrzymania w miarę ekwiwalentnego odszkodowania za zniszczoną plantację nie może zmieniać istoty tego przychodu i kwalifikować go do przychodu z działalności pozarolniczej, gdyż działalnością rolniczą jest między innymi działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych w stanie nieprzetworzonym z własnych upraw, a taką podatnik właśnie w przedmiotowym przypadku prowadził.

Efekt naturalny - czyli sprzedaż wytworzonego produktu, co prawda nie nastąpił na skutek jego zniszczenia, ale ekwiwalentny zamienny przychód, który został pośrednio wygenerowany poprzez właśnie działalność polegającą na wytworzeniu przedmiotowego rzepaku - należy zaliczyć do przychodów z działalności rolniczej.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych działalność rolniczą definiuje przepis art. 2 ust. 2 ww. ustawy, który stanowi, że działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

* licząc od dnia nabycia.

W myśl ust. 3 działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Działalność prowadzona w gospodarstwie rolnym przez jego właściciela lub posiadacza jest działalnością rolniczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli odpowiada kryteriom definicji, zawartej w przepisie art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W myśl tego przepisu działalność rolnicza może być prowadzona w dwojaki sposób, polegający na:

* wytwarzaniu produktów roślinnych i zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym, czyli naturalnym, z własnych upraw, hodowli lub chowu, w zakresie wymienionym w przepisie,

* hodowaniu roślin i zwierząt nabywanych od innych producentów, przy czym okresy przetrzymywania zakupionych roślin i zwierząt, w celu ich biologicznego wzrostu nie mogą być krótsze od okresów wskazanych w przepisie.

W oparciu o powyższe, stwierdzić należy, że przychody z działalności rolniczej - poza dochodami z działów specjalnych produkcji rolnej - nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast naruszenie zakresu działalności rolniczej oraz sposobu w jaki winna być wykonywana, stanowi o konieczności poddania zakresowi przedmiotowemu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów z czynności, wykraczających poza ustawowy zakres działalności rolniczej. W konsekwencji, działalność pozarolnicza (w tym działy specjalne produkcji rolnej) objęta została podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z powyższych przepisów należy wyimplikować również wniosek, że do przychodów z działalności rolniczej zalicza się wyłącznie przychody bezpośrednio pochodzące z działalności określonej w art. 2 ust. 2 ustawy podatkowej, nie zaś wszelkie przychody związane z tą działalnością. Innymi słowy, przychody uzyskane przez daną jednostkę prowadząca działalność rolniczą, które, mimo że są związane z tą działalnością, nie mieszczą się w jej zakresie zdefiniowanym w ustawie - nie będą podlegały temu przedmiotowemu wyłączeniu.

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e ww. ustawy, wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej - w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności - w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Kryteriami uprawniającymi podatników do skorzystania z ww. zwolnienia są występujące równocześnie okoliczności:

* osiągnięcie przez nich w roku poprzedzającym rok podatkowy udziału przychodów z działalności rolniczej, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, w wysokości co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności,

* przeznaczenie uzyskanego dochodu z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej, na prowadzoną działalność rolniczą.

Reasumując, dochody z działalności rolniczej nie podlegają ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a ich ustalenie służy do określenia ewentualnego zwolnienia przedmiotowego dochodów wolnych od tego podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e ww. ustawy. Wobec powyższego, jeśli w danym roku podatkowym udział przychodu z działalności rolniczej w ogólnej kwocie przychodów Spółki będzie stanowił mniej jak 60%, to w kolejnym roku podatkowym dochody z działalności pozarolniczej nie będą korzystać z przedmiotowego zwolnienia.

Natomiast, choć z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że prowadzona przez Spółkę działalność jest także działalnością rolniczą, do której nie stosuje się przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych to - wbrew przedstawionemu stanowisku Wnioskodawcy i zaprezentowanej tam argumentacji opartej, m.in. na wykładni celowościowej art. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że "zamiast przychodu stricte z tej sprzedaży podatnik uzyskał przychód zastępczy" - do przychodów z działalności rolniczej zalicza się wyłącznie przychody bezpośrednio pochodzące z tej działalności. Nie są zaś działalnością rolniczą wszelkie inne dochody związane z tą działalnością.

Podkreślenia wymaga bowiem, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej - powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle, nie zaś rozszerzająco, "poprawiając" przepisy i implikując kolejne kryteria oparte na bliższych lub dalszych związkach z treścią przepisów normy prawnej określonej przez ustawodawcę.

Otrzymane odszkodowanie stanowi przychód nie pochodzący z działalności, o której mowa w art. 2 ust. 2 ustawy, gdyż wykracza poza zakres przedmiotowy definicji działalności rolniczej zawartej w tym przepisie (do przychodów z działalności rolniczej zalicza się tylko i wyłącznie przychody pochodzące z działalności określonej w tymże ust. 2 art. 2, a nie wszelkie przychody związane z ta działalnością).

W konsekwencji, przychody uzyskane z tytułu wypłaconego odszkodowania będą miały wpływ na proporcję ustalaną dla celów zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e cytowanej ustawy jako przychody z działalności pozarolniczej. Tym samym mogą zatem spowodować spadek udziału przychodów z działalności rolniczej poniżej 60% w całej kwocie przychodów w danym roku podatkowym i tym samym konieczność opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych uzyskiwanych przez Spółkę przychodów z działalności pozarolniczej w następnym roku podatkowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.