ITPB3/423-583b/12/PST

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji środków trwałych czasowo niewykorzystywanych w działalności gospodarczej - jest prawidłowe.

W dniu 24 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji środków trwałych czasowo niewykorzystywanychw działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

W roku 2000 spółka M. Spółka z o.o. (dalej: M. lub Spółka) nabyła pneumatyczne urządzenie rozładowczo - załadowcze statków - model V.z bramą zamontowaną na szynach (dalej urządzenie V.). Urządzenie V., zgodniez umową zawartą z dostawcą (dalej: dostawca), zostało dostarczone. Zainstalowane oraz przekazane do użytku M. w porcie G. Urządzenie zostało przez dostawcę przystosowane do przeładunku tlenku glinu oraz operacji takich jak rozładunek statkówdo przykrytych wagonów lub rozładunek statków na barkę.

Urządzenie V. zostało przez M. wprowadzone do ewidencji środków trwałych. M. dokonywała od urządzenia V. odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie kolejnej umowy zawartej pomiędzy M. oraz dostawcą w roku 2005 dokonano adaptacji urządzenia V., która polegała na modyfikacji jego elementów w celu przemieszczenia urządzenia V. na nowe nabrzeże oraz zwiększenia jego wydajności wydatki poczynione na ten cel zwiększyły wartość początkową tego środka trwałego.

Urządzenie V. zostało pierwotnie nabyte dla potrzeb świadczenia przez M. usług przeładunkowych tlenku glinu przewożonego drogą morską na rzecz kontrahenta (dalej: kontrahent), który wyraził zainteresowanie korzystaniem z takich usług i zawarł umowęz M. na ich świadczenie. Kontrahent w umowie zobowiązał się do zapewnienia przeładunku określonych ilości tlenku glinu w długim okresie czasu, z możliwością przedłużania umowyna dalsze okresy M. nie wykorzystywało urządzenia V. do świadczenia usług na rzecz innych podmiotów niż kontrahent.

W 2009 r. kontrahent zrezygnował z usług M. w zakresie przeładunku tlenku glinu ponieważ M. nie zawarła umowy z innym podmiotem na przeładunek tlenku glinu, urządzenie V. przestało być faktycznie eksploatowane. Do końca roku 2010 M. kwalifikowała odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego do kosztów uzyskania przychodu ponieważ jednak w 2011 r. M. nadal nie zdołała zawrzeć nowej umowy na usługi przeładunku tlenku glinu. Spółka wstrzymała amortyzację tego środka trwałego dla celów księgowych i zaniechała zaliczania odpisów amortyzacyjnych od urządzenia V. do kosztów uzyskania przychodów. Urządzenie V. nie zostało wycofane z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez M., nie podjęto też żadnej decyzji co do innego sposobu zadysponowania tym składnikiem majątku przedsiębiorstwa. Dla celów księgowych spółka dokonała odpisu wartości księgowej urządzenia V. do wartości zbliżonej do wartości złomu - odpis ten dokonany został poprzez konta księgowe, ale w ewidencji środków trwałych wartość tego środka trwałego nie uległa zmianie spółka posiada jedną ewidencję środków trwałych, stosowaną zarówno dla celów księgowych jak i podatkowych.

Urządzenie V. może zostać przystosowane do przeładunku innego rodzaju surowca niż tlenek glinu, ale wymaga to poniesienia nakładów finansowych

Od czasu rezygnacji przez kontrahenta z usług przeładunku tlenku glinu, brak było zamówieńna przeładunek tego surowca a sytuacja ta wynika z faktu, iż producenci aluminium, ze względu na wysokie koszty uzyskiwania aluminium z tlenku glinu, produkują obecnie aluminium głównie ze złomu aluminiowego. Spółka w folderach reklamowych oraz na stronie internetowej dalej informuje jednak o możliwości świadczenia usługi przeładunku tego surowca i próbuje pozyskać klientów na taką usługę efektem tych działań są toczone obecnie negocjacje z potencjalnym klientem, który jest zainteresowany korzystaniem z usług przeładunku tlenku glinu. Ale usługite świadczone byłyby najprawdopodobniej od końca roku 2013 r. i wówczas urządzenie V. wróciłoby do normalnej eksploatacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w okresie, w którym spółka faktycznie nie wykorzystywała i nie wykorzystuje urządzenia V. do świadczenia usług przeładunku tlenku glinu z powodu braku zamówień na usługi dotyczące tego surowca, spółka ma prawo dokonywać amortyzacji urządzenia V. dla celów podatkowych i zaliczać odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego do kosztów uzyskania przychodu.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego. Zagadnienie w zakresie przedstawionego stanu faktycznego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Spółki, zgodnie z przepisami ustawy z dnia o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.), kompletne i zdatne do użytku maszyny, urządzenia i środki transportu, stanowiące własność podatnika. O przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, stanowią środki trwałe. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w tej ustawie, wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Lecz zalicza się je do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, w miarę ich zużycia, w postaci odpisów amortyzacyjnych.

Podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środka trwałego zgodnie ze stawką amortyzacji wskazaną dla danego typu środka trwałego w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik nr 1 do u.p.d.o.p. oraz wybraną przez siebie metodą amortyzacji.

Zasadniczo, podatnicy tracą prawo do kwalifikowania odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego jako kosztów uzyskania przychodów w następujących sytuacjach:

A. nastąpiła całkowita amortyzacja środka trwałego;

B. została ogłoszona upadłość podatnika;

C. podatnik zawiesił działalność gospodarczą;

D. nastąpiła likwidacja środka trwałego;

E. zaprzestano działalności gospodarczej, w której dane składniki majątku były używane.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, iż niewątpliwie nie kwalifikuje się on do sytuacji wskazanych w pkt A) - C) powyżej. W szczególności nie doszło jak dotąd do całkowitej amortyzacji środka trwałego, bowiem suma odpisów amortyzacyjnych nie osiągnęła dotychczas wartości początkowej środka trwałego, powiększonej o sumę wydatków na jego późniejszą adaptację.

Bliższej analizy wymagają jednak sytuacje opisane powyżej w pkt D) i E), czyli likwidacja środka trwałego oraz zaprzestanie działalności gospodarczej.

Likwidacja środka trwałego

Przyczyny likwidacji środka trwałego można zasadniczo podzielić na zależne oraz niezależneod podatnika likwidacja zależna od podatnika występuje przykładowo w przypadku sprzedaży, darowizny środka trwałego lub innej formy zadysponowania nim. Podstawą do takiego działania mogą być różne powody, najczęściej ekonomiczne lub związane ze strategią danego przedsiębiorstwa.

Likwidacja środka trwałego niezależna od podatnika będzie miała natomiast miejscew przypadku, gdy dany składnik majątkowy utraci ustawowo określone cechy środka trwałego, które można określić następująco:

A. jest własnością (współwłasnością) podatnika,

B. jest nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

C. jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

D. jego przewidywany okres używania przekracza rok,

E. jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo jest oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Przykładem takiej sytuacji może być np. utrata środka trwałego, zużycie bądź zniszczenie środka trwałego w wyniku prowadzonej eksploatacji. Skrócenie okresu używania poniżej granicy jednego roku.

Należy zaznaczyć, iż podjęcie przez podatnika decyzji o likwidacji środka trwałego lub też zaistnienie jednej z przesłanek likwidacji niezależnych od podatnika, wiąże się z koniecznością wycofania składnika majątku z ewidencji środków trwałych

Odnosząc się w tym miejscu do rozpatrywanego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż niema podstaw do przeprowadzenia przez M. likwidacji urządzenia V. jako środka trwałego M. bowiem nie podjęło decyzji o sprzedaży, darowiźnie lub w żaden inny sposób nie zadysponowało urządzeniem V. Nadal jest to składnik majątku przedsiębiorstwa M., stanowiący jego własność, który służyć może w prowadzonej przez M. działalności gospodarczej. Nie doszło także do zniszczenia czy zużycia urządzenia V., co oznacza,że nadal jest ono kompletne i zdatne do użytku, tak jak miało to miejsce w czasie jego faktycznej eksploatacji. Także od strony formalnej środek ten nie został zlikwidowany, gdyż nadal figuruje w ewidencji środków trwałych M.

Zaprzestanie działalności gospodarczej, w której składnik majątku był używany.

W pierwszej kolejności należy podkreślić iż nie można uznać, ze środek trwały nie jest już wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej, jeśli nadal jest on w dyspozycji podatnika (mimo czasowego wyłączenia z używania), a działalność, do której jest podatnikowi niezbędny, jest nadal prowadzona.

W sytuacji czasowego wyłączenia z używania środka trwałego, nadal bowiem jego posiadanie zmierzać będzie do zabezpieczenia lub też zachowania źródła przychodów, co, zgodnie ogólnymi zasadami obowiązującymi na gruncie u.p.d.o.p., uprawnia do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od tego środka trwałego do kosztów uzyskania przychodów. Wynika to z faktu, iż w przypadku pojawienia się odpowiedniego zapotrzebowania na towary czy usługi będące wytworem działalności gospodarczej podatnika. Środek trwały niezbędny do tej działalności, zacznie znów być wykorzystywany, tym razem już bezpośrednio do wygenerowania przychodu podatnika.

Powyższy wniosek znajduje oparcie w postanowieniach u.p.d.o.p. Ustawodawca wprost wskazuje bowiem w art. 16c pkt 5 u.p.d.o.p., iż amortyzacji podatkowej nie podlega składnik majątku, który nie jest używany, na skutek zaprzestania działalności w której był on wykorzystywany dopiero zatem zaprzestanie działalności, a nie samo zaprzestanie używania środka trwałego, prowadzi do utraty prawa do kwalifikowania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu. Przy czym owo zaprzestanie należy rozumieć jako całkowite zaprzestanie prowadzenia danego rodzaju działalności, w wykonaniu którego podatnik posługiwał się danym środkiem trwałym. Takie stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego przykładowo można tutaj wskazać na interpretację Dyrektora Izby Skarbowejw Bydgoszczy z dnia 27 października 2010 r. (sygn. ITPB3/423-440/10/AW), w której organ podkreślał, iż "przesłanką powodującą niemożność dokonywania odpisów amortyzacyjnychod składników majątkowych jest więc zaprzestanie działalności, w związku z którym nastąpi zaprzestanie używania tych składników należy przez to rozumieć całkowite zaniechanie danego rodzaju działalności. Na skutek czego składniki majątkowe przestają być używane. Przejściowe zaprzestanie użytkowania danych środków trwałych nie jest przesłanką uzasadniającą zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych." Z powyższego wynika, iż dopuszczalne jest amortyzowanie czasowo wyłączonych z używania środków trwałych, jeżeli podatnik nie zaprzestał całkowicie wykonywania tego rodzaju działalności gospodarczej, w której były one używane. Podobne stanowisko zajmował także Naczelny Sąd Administracyjny, np. w wyrokuz dnia 20 października 2011 r. sygn. akt II FSK 725/10.

Zdaniem Wnioskodawcy w stanie faktycznym będącym podstawą niniejszego wniosku, Wnioskodawca ma prawo dokonywania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów od urządzenia V., także w okresie jego czasowego wyłączeniaz używania M. faktycznie wprawdzie nie wykorzystuje rozumianej jako działalność przeładunkowa - w której było ono wykorzystywane.

O kontynuacji prowadzenia działalności gospodarczej, w której urządzenie to było (i może nadal być) wykorzystywane świadczą następujące okoliczności:

A. M. oferuje nadal (foldery reklamowe, strona internetowa) usługę przeładunku tlenku glinu, do której potrzebne jest urządzenie V.,

B. Gotowość do oferowania danego rodzaju usług jest także prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie tych usług, gdyż w gospodarce rynkowej żaden podmiot nie ma i nie może mieć gwarancji, że uda mu się sprzedać oferowaną przez siebie usługę, nawet jeśli podejmuje aktywność w tym kierunku;

C. Przedmiotem działalności gospodarczej M. jest szeroko rozumiana działalność przeładunkowa a zatem czasowe nie wykonywanie przeładunku jednego rodzaju towaru nie zmienia rodzaju tej działalności i nie prowadzi do jej zaprzestania w rozumieniu u.p.d.o.p.;

D. Aby uznać, że podatnik kontynuuje prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług przeładunkowych nie jest konieczne nieprzerwane jej prowadzenie na wszystkich polach, na których ta działalność była przez podatnika kiedykolwiek prowadzona;

E. Aby uznać, że podatnik kontynuuje prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług przeładunkowych nie jest konieczne nieprzerwane jej prowadzenie przy pomocy wszystkich posiadanych przez niego zasobów - normalną cechą działalności gospodarczeji elementem związanego z nią ryzyka jest niepełne wykorzystanie zasobów;

F. Urządzenie V. może zostać przystosowane do przeładunku innych towarów, co daje M. potencjalną możliwość wykorzystywania go nawet jeśli nie będzie kontrahentów zainteresowanych przeładunkiem tlenku glinu;

G. M. podejmuje starania w celu pozyskania klientów zainteresowanych usługami przeładunku tlenku glinu i efektem tych starań są prowadzone obecnie rozmowy z potencjalnym kontrahentem (których wynik nie jest jednak jeszcze przesądzony), a który jest zainteresowany zakupem tych usług od końca 2013 r.

Czasowe wyłączenie z używania urządzenia V. jest zatem wyłącznie skutkiem przejściowego braku zamówień na taki rodzaj usług do którego to urządzenie jest obecnie gotowe lubdo którego mogłoby zostać przystosowane. Działalność gospodarcza w zakresie usług przeładunkowych jest jednak przez M. nadal prowadzona, a zatem nie istnieją przesłankido zaprzestania dokonywania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów od urządzenia V. należy przy tym zauważyć, iż bez znaczenia jest fakt,że urządzenie V. zostało pierwotnie zakupione dla potrzeb kontraktu z konkretnym klientemi tylko do obsługi tego klienta było jak dotąd wykorzystywane. Istotna jest tu bowiem, jak wskazano, możliwość jego dalszego wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej także dla potrzeb innych klientów i innych ładunków.

Zdaniem Wnioskodawcy bez znaczenia dla jego prawa do amortyzacji podatkowej urządzenia V. jest także okoliczność dokonania przez Wnioskodawcę odpisu wartości tego środka trwałego, gdyż odpis ten dokonany został na podstawie przepisów o rachunkowości i jest neutralny podatkowo (w szczególności nie stanowił kosztu uzyskania przychodu).

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego.

Należy tu wskazać m.in. na pismo naczelnika II Mazowieckiego Urzędu Skarbowegow Warszawie z dnia 5 lipca 2005 r. (sygn. 1472/ROP1/423-185-150/05/PS), w którym stwierdził on, że: " (...) w przypadku okresowego braku wykorzystywania posiadanych środków trwałychw prowadzonej działalności gospodarczej (brak nowych kontraktów), dokonywane w tym okresie odpisy amortyzacyjne stosownie do treści wyżej przywołanych art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 6ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią koszt uzyskania przychodu".

Z kolei w piśmie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 1 lutego2006 r. (sygn. DP/PD/423-0143/1/05/AK) stwierdzono: "przyłącza gazowe nieużywane na skutek czasowego wycofania się kontrahenta z transakcji, dla obsługi której były one dotychczas wykorzystywane. Mogą być amortyzowane dla celów podatkowych. A odpisy amortyzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodu".

Warto także przytoczyć przykład interpretacji z ostatniego okresu, w której organ skarbowy zgodził się z podatnikiem, iż w istocie wystarczy dość niesprecyzowane i nawet nikłe prawdopodobieństwo, że środek trwały wróci do użytkowania, dla możliwości dalszego dokonywania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów. Sprawa ta dotyczyła bocznic kolejowych, których przedsiębiorstwo używało w celu transportu surowców, ale które zostały wycofane z eksploatacji ze względu na większą opłacalność stosowania transportu kołowego niż szynowego (co czyni ten stan faktyczny podobny do sytuacji M., gdzie kontrahent zaprzestał przeładunku tlenku glinu, gdyż tańsze stało się wytwarzanie aluminium z przerobu złomu). W tym stanie faktycznym uznano, iż dalsza amortyzacja jest dopuszczalna ponieważ " (...) Możliwe jest w przyszłości wznowienie użytkowania bocznic kolejowych. Gdy transport szynowy stanie się bardziej opłacalny niż transport samochodowy." (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lipca 2009 r.o sygn. IPPB5/423-245/09-3/MB). Dla analizowanej sprawy takie stanowisko organu podatkowego ma o tyle znaczenie, gdyż wynika z niego, że nie jest właściwie istotne przy kontynuacji dokonywania odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodu, na ile prawdopodobne jest wznowienie faktycznego użytkowania środka trwałegow działalności gospodarczej, o ile nie doszło do całkowitego zaprzestania działalność, w której jest on wykorzystywany.

Podsumowując, zdaniem wnioskodawcy w okresie, w którym faktycznie nie wykorzystywałon i nie wykorzystuje urządzenia V. do świadczenia usług przeładunku tlenku glinuz powodu braku zamówień na usługi dotyczące tego surowca, Wnioskodawca ma prawo dokonywać amortyzacji urządzenia V. dla celów podatkowych i zaliczać odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpionood uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.