ITPB3/423-520/12/MK - CIT w zakresie kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących najmu samochodu osobowego, wydatków na paliwo, przejazd autostradami, parkingi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowejw Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2012 r. (data wpływu 5 września 2012 r.)o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących:

* najmu samochodu osobowego - jest nieprawidłowe;

* wydatków na paliwo, przejazd autostradami, parkingi - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2012 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu czynszu najmu samochodu osobowego oraz wydatków na paliwo, przejazd autostradami, parkingi.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka z o.o. dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej ponosi wydatki związane z samochodami osobowymi niestanowiącymi składników majątku Spółki. Umowy dotyczące najmu/dzierżawy przedmiotowych samochodów nie są umowami leasingu, o których mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności zdarza się, że pracownicy Spółki podczas podróży służbowych (głównie zagranicznych) - w związku z realizacją zadań i czynności będących celem danej podróży służbowej - korzystają z wynajętych samochodów osobowych.

Dodatkowo, w odniesieniu do najmowanych aut, Spółka ponosi pozostałe koszty, m.in. są to wydatki na: paliwo, przejazdy autostradami, parkingi, itp.

Przedmiotowe podróże służbowe są związane z działalnością Spółki i jej podatkowymi przychodami w sposób bezpośredni lub pośredni (pozyskiwanie nowych klientów, negocjowanie, zawieranie i realizacja umów handlowych, itp.).

Spółka wyraża zgodę na skorzystanie przez pracownika z wynajętego samochodu, jeżeli jest to uzasadnione okolicznościami podróży służbowej. W szczególności pracownik korzysta z wynajętego samochodu, jeżeli przyczyni się to do zgodnego z oczekiwaniami Spółki wykonania powierzonego pracownikowi zadania, bardziej efektywnego wykorzystania czasu przeznaczonego na podróż służbową i realizację jej celów lub ograniczenia kosztów delegacji.

Koszty wynajmu samochodu osobowego w postaci czynszu najmu dokumentowane są fakturami wystawionymi na Spółkę, natomiast pozostałe koszty - zazwyczaj paragonami lub podobnymi do nich dowodami wystawionymi przez sprzedawców.

Spółka zazwyczaj posiada ewidencję przebiegu wynajętego pojazdu, o której mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym: (i) koszty wynajmu samochodów osobowych (czynsz najmu) oraz (ii) pozostałe koszty dotyczące tych samochodów (np. paliwo, autostrady, parkingi) mogą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów w całości bez względu na limit, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Spółki:

* koszty wynajmu samochodów osobowych (czynsz najmu) opisane w stanie faktycznym, w tym ponoszone podczas podróży służbowych mogą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w całości nie podlegając limitowi wyznaczonemu wysokością "kilometrówki", gdyż nie są to koszty wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w celu zaliczenia tych kosztów do kosztów uzyskania przychodów Spółka nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów)

* kosztami używania samochodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT są inne koszty takie jak np.: paliwo, przejazdy autostradami, parkowanie - i to one podlegają ograniczeniu przy zaliczaniu do kosztów podatkowych do wysokości kwoty "kilometrówki" - przy czym samo zaliczenie do kosztów podatkowych może nastąpić przy spełnieniu obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu dla danego pojazdu.

Koszty wynajmu samochodów osobowych w postaci czynszu najmu (jako uzasadnione wydatki ponoszone w związku podróżami służbowymi odbywanymi w celu pozyskiwania nowych klientów, negocjowania, zawierania i realizacji umów handlowych, itp.) należy uznać za ponoszone w celu osiągnięcia przychodów przez Spółkę, ewentualnie zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Jak zostało bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego, pracownicy Spółki korzystają z wynajętych samochodów, jeżeli jest to uzasadnione okolicznościami podróży służbowej. W szczególności pracownik może korzystać z wynajętych samochodów, jeżeli przyczyni się to do zgodnego z oczekiwaniami Spółki wykonania powierzonego pracownikowi zadania, bardziej efektywnego wykorzystania czasu przeznaczonego na podróż służbową i realizację jej celów lub ograniczenia kosztów delegacji.

Decyzja o wynajęciu samochodu wynika z faktu, iż w danych okolicznościach jest to obiektywnie najbardziej efektywny sposób przemieszczenia się z jednego miejsca w inne (biorąc pod uwagę kryterium czasu i kosztów transportu).

W szczególności pracownicy Spółki korzystają z wynajętych samochodów w przypadku, gdy muszą przemieścić się w określone miejsce lub w kilka miejsc w stosunkowo krótkim czasie, a skorzystanie z innego środka transportu uniemożliwiłoby wykonanie zleconego pracownikowi zadania w czasie oczekiwanym przez Spółkę i w sposób przez nią wyznaczony.

Wydatki związane z wynajęciem samochodów osobowych, np. podczas podróży służbowych są ponoszone w celu realizacji zadań służbowych, które z kolei należy uznać za działania podejmowane w celu osiągnięcia przez Spółkę przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych.

W kontekście powyższego, czynsz najmu samochodów osobowych, np. podczas podróży służbowych spełnia kryterium poniesienia w celu osiągnięcia przychodów.

Wątpliwości może natomiast budzić fakt, czy tego rodzaju koszty są kosztami, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy. Zgodnie z tym artykułem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika-w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra. Podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu. Zgodnie zaś z art. 16 ust. 5 ustawy o CIT w razie braku takiej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Zdaniem Spółki czynsz najmu samochodu osobowego np. podczas podróży służbowej nie powinien być zaliczany do kategorii "kosztów używania", o których mowa w przywołanym wyżej przepisie art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy. Należy bowiem odróżnić koszty używania samochodów osobowych, tj. koszty związane z aktywną eksploatacją tego rodzaju pojazdów (takie jak np. koszty paliwa, opłaty za przejazd autostradą czy opłaty za parkowanie) od kosztów za samo udostępnienie samochodów (takich jak czynsz najmu) ponoszonych bez względu na zakres, intensywność używania samochodu a nawet jeżeli samochód faktycznie w ogóle nie będzie używany. Za koszty używania samochodów osobowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy powinny być zatem uznawane wyłącznie wydatki związane z faktycznym wykorzystywaniem samochodów, których poniesienie warunkowane jest rzeczywistym zakresem używania samochodów. W konsekwencji, zaliczenie tego rodzaju wydatków do kosztów uzyskania przychodów powinno być możliwe tylko w przypadku prowadzenia przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 16 ust. 5 ustawy i tylko do wysokości wynikającegoz tej ewidencji limitu (powstałego z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach).

Odmiennie traktowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych winny być natomiast wydatki na czynsz najmu samochodu. Podkreślenia wymaga bowiem fakt, iż posiadanie rzeczy lub uprawnienie do posiadania lub używania danej rzeczy nie może być utożsamiane z używaniem rzeczy. Czynsz najmu jest wynagrodzeniem za oddanie rzeczy do używania, a nie za jej używanie. Ponadto konieczność jego poniesienia oraz wysokość nie są uzależnione od tego czy przekazana na podstawie umowy najmu rzecz jest rzeczywiście używana, a jeżeli tak to w jakim zakresie. W ocenie Spółki, czynsz najmu samochodu osobowego, np. podczas podróży służbowej, jako koszt uzyskania prawa do używania samochodu a nie koszt jego używania, nie jest objęty dyspozycją normy prawnej wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy. Konsekwencją powyższego jest więc możliwość zaliczenia czynszu najmu samochodu osobowego, np. podczas podróży służbowej do kosztów uzyskania przychodów w całości po spełnieniu podstawowego kryterium potrącalności kosztów dla celów podatkowych określonego w art. 15 ust. 1 ustawy, tj. poniesienia w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów (na zasadach ogólnych). W pełni należy zgodzić się ze stanowiskiem zajętym w tym zakresie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia5 lutego 2010 r. sygn. III SA/Wa 1502/09. W wyroku tym Sąd stwierdził m.in., że:

"Czynsz jest opłatą stałą która musi być ponoszona bez względu na zakres używania wynajętej rzeczy, również powinien być płacony, gdy rzecz nie jest używana (warunki umowy w tym warunki jej rozwiązania kształtują strony umowy). Zgodzić się więc trzeba ze Skarżącą iż czynsz jest wynagrodzeniem za oddanie rzeczy do używania.

Zatem koszt czynszu stanowiącego wynagrodzenie za prawo do korzystania z samochodów jest kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodów. (...) Zdaniem Sądu, czynsz najmu samochodu, który jak twierdzi Skarżąca, jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. i zgodnie ze stanowiskiem Skarżącej może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy."

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny wydając wyrok z 16 marca 2012 r., sygn. II FSK 2030/10.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki:

* koszty wynajmu samochodów osobowych (czynsz najmu) opisane w stanie faktycznym,w tym ponoszone podczas podróży służbowych mogą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów w całości nie podlegając limitowi wyznaczonemu wysokością "kilometrówki", gdyż nie są to koszty wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy podatk dochodowym od osób prawnych (w celu zaliczenia tych kosztów do kosztów uzyskania przychodów Spółka nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów)

* kosztami używania samochodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy są inne koszty takie jak, np.: paliwo, przejazdy autostradami, parkowanie - i to one podlegają ograniczeniu przy zaliczaniu do kosztów podatkowych do wysokości kwoty "kilometrówki" - przy czym samo zaliczenie do kosztów podatkowych może nastąpić przy spełnieniu obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu dla danego pojazdu.

Reasumując, w ocenie Spółki, jej stanowisko, należy uznać za w pełni prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących:

* najmu samochodu osobowego - uznaje się za nieprawidłowe;

* wydatków na paliwo, przejazd autostradami, parkingi - uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* został właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

* przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

* potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Artykuł 16 ust. 1 ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiekz pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów między innymi:

* wydatków z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdów dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach określonych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu (art. 16 ust. 1 pkt 51 cyt. ustawy).

Jednocześnie podnieść należy, że jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie, poniesienia kosztów stanowiących efekt podjętego ryzyka gospodarczego podatnik nie może sobie rekompensować za pomocą przepisów podatkowych. Nie wszystkie bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą, nawet ekonomicznie uzasadnione, stanowią koszty uzyskania przychodów. W przeciwnym wypadku każde ryzyko związane z prowadzeniem działalności gospodarczej można by przenosić przy użyciu przepisów podatkowych na Skarb Państwa poprzez pomniejszanie dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Tym samym zapłacone odszkodowanie, często uzasadnione z racjonalnego i ekonomicznego punktu widzenia, nie przesadza jeszcze o tym, że wydatek taki stanowi koszt podatkowy. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 1999 r. sygn. aktI SA/Po 1362/98; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia30 listopada 2006 r. sygn. akt II FSK 1388/05; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 18 maja 1995 r. sygn. akt SA/Kr 1768/94).

Jak podkreśla Wnioskodawca, dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej Spółka ponosi wydatki związane z samochodami osobowymi niestanowiącymi składników majątku Spółki. W szczególności zdarza się, że pracownicy Spółki podczas podróży służbowych (głównie zagranicznych) - w związku z realizacją zadań i czynności będących celem danej podróży służbowej - korzystają z wynajętych samochodów osobowych. W odniesieniu do najmowanych aut, Spółka ponosi pozostałe koszty, m.in. są to wydatki na: paliwo, przejazdy autostradami, parkingi, itp. Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że przedmiotowe podróże służbowe są związane z działalnością Spółki i jej podatkowymi przychodami w sposób bezpośredni lub pośredni (pozyskiwanie nowych klientów, negocjowanie, zawieranie i realizacja umów handlowych, itp.). Spółka wyraża zgodę na skorzystanie przez pracownika z najętego samochodu, jeżeli jest to uzasadnione okolicznościami podróży służbowej. Pracownik korzysta z wynajętego samochodu, jeżeli przyczyni się to do zgodnego z oczekiwaniami Spółki wykonania powierzonego zadania, bardziej efektywnego wykorzystania czasu przeznaczonego na podróż służbową i realizację jej celów lub ograniczenia kosztów delegacji.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy nie stanowią kosztu uzyskania przychodu wydatki z tytułu kosztów używania dla potrzeb działalności gospodarczej samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdów dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonejw odrębnych przepisach określonych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję pojazdu.

Przez wskazaną stawkę za jeden kilometr przebiegu należy rozumieć stawkę określoną dla samochodów osobowych, uwzględniającą odpowiednio pojemność silnika (art. 16 ust. 4 ww. ustawy).

Przy czym spełnione muszą być wymogi określone w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis ten stanowi, że przebieg pojazdu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 powinien być z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemności silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd-dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z pomnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (zleceniodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Opierając się na powołanych przepisach, dopuszczalne jest zaliczenie do kosztów podatkowych poniesionych i należycie udokumentowanych wydatków z tytułu używania na potrzeby działalności prowadzonej przez podatnika samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika, ale w granicach wskazanego w przepisie limitu. Powyższe ograniczenie ma zastosowanie w przypadkach użytkowania przez podatników samochodów osobowych niestanowiących składników ich majątku, np. używania samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy etc.; przepis ten nie ma jednak zastosowaniaw przypadku używania samochodów na podstawie umowy leasingu - art. 16 ust. 3b cyt. ustawy.

Ograniczenie to ma zastosowanie do wszystkich wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego. W tym miejscu, należy podkreślić, że możliwość korzystaniaz cudzej rzeczy z zasady wynika z istnienia tytułu prawnego. Jeżeli uprawnienie towynika z umowy, a umowa ta ma charakter odpłatny (tak jak w niniejszej sprawie)to uznać należy, że wydatki związane z realizacją tej umowy są wydatkami z tytułu kosztów używania tej rzeczy. Wydatki związane z uprawnieniem do używania cudzej rzeczy, stanowią niewątpliwie wydatek związany z używaniem tej rzeczy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1890/08).

Ponieważ ustawodawca na gruncie prawa podatkowego nie definiuje pojęcia "wydatkówz tytułu używania" odwołać należy się do Słownika Języka Polskiego, w którym przez wydatek należy rozumieć "sumę, która ma być wydana albo sumę wydaną na coś", natomiast "używać" oznacza "stosować coś, użytkować, posługiwać się czymś, robićz czegoś użytek" (zob. Słownik Współczesnego Języka Polskiego pod red. Bogusława Dunaja, Warszawa 1996, str. 1200,1262). Są to zatem wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy. Zatem, koszty używania cudzej rzeczy obejmują wynagrodzenie za korzystanie z tej rzeczy, koszty eksploatacyjne oraz inne z tym związane. Koszty używania rzeczy są więc pojęciem szerszym niż koszty eksploatacyjne.

Do wydatków z tytułu używania samochodu osobowego niestanowiącego własności podatnika zalicza się zatem wszystkie wydatki poniesione w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy - a więc również czynsz z tytułu najmu rzeczy. Wynagrodzenie za korzystanie (możliwość korzystania) z cudzej rzeczy jest kosztem jej używania (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1203/10).

Reasumując, skoro wydatki z tytułu najmu samochodów osobowych (także za granicą) stanowią wydatki z tytułu używania samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej, to podatnik będzie zobowiązany uwzględniać je w ewidencji przebiegu tego pojazdu. Koszty najmu samochodów osobowych powinny być uznawane za koszty używania samochodów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych tylko do wysokości limitu, Spółka może zatem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione i udokumentowane wydatki związane z najmem i eksploatacją samochodu osobowego (koszty paliwa, przejazd autostradami, parkingów), jednakże wyłącznie do wysokości limitu, który stanowi kwota wynikająca z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika i stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, przy czym Spółka obowiązana jest do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu zawierającej dane wskazane w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Spółki - w części odnoszącej się do wydatków z tytułu czynszu za najem samochodów osobowych - że wydatki te podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w całości (bez ograniczeń wynikających z obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu), na podstawie art. 15 ust. 1 pkt 1 należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych bądź przytoczonych we wniosku: wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, podkreślić należy, że artykuł 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są; Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej. Wskazać także należy, że przedstawione we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych, zostało wydane w indywidualnej sprawie w określonym, odrębnym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszą. Nie jest natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Niemniej jednak w zaskarżonej interpretacji odniesiono się zarówno do wykładni językowej pojęcia "wydatków z tytułu używania", jak i stanowisk sądów administracyjnych. Z ugruntowanej linii orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że do wydatków objętych limitem określonym w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy zalicza się wydatki ponoszonez tytułu używania do potrzeb działalności gospodarczej samochodu niestanowiącego własności podatnika, w tym także czynsz, ubezpieczenie, paliwo, części zamienne, itp. (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia25 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 1203/10, uchwała siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 października 1999 r., sygn. akt FPS 9/99).

Dodatkowo zauważyć należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U.z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez Podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Tutejszy organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia,w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.