ITPB3/423-518b/12/PST - Moment powstania przychodu z tytułu posiadania statusu akcjonariusza w spółce komandytowo - akcyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2012 r. (data wpływu 5 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu posiadania statusu akcjonariusza w spółce komandytowo - akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania przychodu z tytułu posiadania statusu akcjonariusza w spółce komandytowo - akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibąna terytorium Polski oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "CIT").

Spółka rozważa przystąpienie w charakterze akcjonariusza do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej również jako: "SKA"). Wnioskodawca nie będzie przy tym komplementariuszem tej spółki. Spółka obejmie akcje w SKA w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego. Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do udziału w zysku SKA zgodnie z regulacjami Kodeksu spółek handlowych (dalej: "k.s.h.").

Głównym obszarem działalności SKA będzie wynajem oraz obrót nieruchomościami, dlatego SKA może uzyskiwać dochody m.in. ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z posiadaniem przez Spółkę statusu akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej, przychód (dochód) należny po stronie Spółkiz tytułu posiadanego prawa do udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej nie powstaniew dniu sprzedaży przez spółkę komandytowo-akcyjną rzeczy oraz usług, lecz dopiero w dniu podjęcia przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej uchwały o wypłacie dywidendy albo w przypadku ustalenia dnia dywidendy - w tym dniu (proporcjonalniedo posiadanego udziału).

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego. Zagadnienie w zakresie stanu faktycznego będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy.

W ocenie Spółki, w przedstawionym stanie faktycznym, w związku z posiadaniem przez Spółkę statusu akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej, przychód (dochód) należny po stronie Spółki z tytułu posiadanego prawa do udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnejnie powstanie w dniu sprzedaży przez spółkę komandytowo-akcyjną rzeczy oraz usług, lecz dopiero w dniu podjęcia przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej uchwałyo wypłacie dywidendy albo w przypadku ustalenia dnia dywidendy - w tym dniu (proporcjonalnie do posiadanego udziału).

Opisane stanowisko Spółka opiera na następującej argumentacji.

Zasady funkcjonowania spółek komandytowo-akcyjnych określają przepisy k.s.h., zgodniez którymi spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa, nieposiadająca osobowości prawnej, łącząca elementy spółki komandytowej i akcyjnej. W związku z tym, spółka komandytowo-akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają natomiast jej wspólnicy, tj. komplementariusze i akcjonariusze. Dochód uzyskany z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej komplementariusze i akcjonariusze powinni ustalać proporcjonalnie do posiadanych udziałów w zyskach spółki, chyba że statut spółki stanowi inaczej.

W odniesieniu do wspólników spółki komandytowo-akcyjnej będących osobami prawnymi, zastosowanie w tym zakresie znajdą uregulowania art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o CIT. W myśl tych przepisów, przychód oraz koszty uzyskania przychodu spółki komandytowo-akcyjnej łączy sięz pozostałymi przychodami i kosztami podatnika (tekst jedn.: wspólnika), co do zasady proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku spółki. Wyliczony w ten sposób dochód podlega opodatkowaniu u podatnika razem z jego pozostałymi dochodami.

W praktyce, komplementariusz SKA co do zasady na bieżąco łączy odpowiednio przypadające na niego przychody/koszty SKA ze swoimi pozostałymi przychodami/kosztami.

Takie podejście, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma jednak zastosowania w przypadku opodatkowania podatkiem CIT akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, co wynikam.in. ze sposobu ustalania zysku w SKA oraz prawa akcjonariusza do otrzymania tego zysku.

Mianowicie, zysk spółki komandytowo-akcyjnej ustala się na podstawie rocznego sprawozdania finansowego, które jest zatwierdzane przez walne zgromadzenie. Walne zgromadzenie decyduje również o podziale zysku lub o wyłączeniu zysku od podziału i przeznaczeniu go np. na kapitał zapasowy albo na pokrycie strat z lat ubiegłych.

Uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są wyłącznie ci akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Stąd też wynika,że akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej, który dokonał zbycia akcji przed datą powzięcia uchwały o podziale zysku nie ma prawa do dywidendy. Zatem opodatkowanie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej na takich samych zasadach co jej komplementariuszy mogłoby prowadzić do opodatkowywania dochodu, którego akcjonariusz faktycznie nie otrzymał. Podobne skutki miałoby podjęcie przez walne zgromadzenie po zakończeniu roku finansowego uchwały o wyłączeniu zysku od podziału i przeznaczeniu go na kapitał zapasowy albo pokrycie strat z lat ubiegłych. W takim bowiem przypadku, akcjonariusz również zapłaciłby podatek dochodowy od dochodu, którego faktycznie nie otrzymał.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że sam fakt posiadania przez akcjonariusza akcji spółki komandytowo-akcyjnej nie generuje dla niego przychodu podatkowego dla celów CIT.

O powstaniu przychodu (dochodu) dla akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej można, zdaniem Wnioskodawcy, mówić dopiero w dniu podjęcia przez walne zgromadzenie SKA uchwały o wypłacie dywidendy albo w dniu dywidendy, w przypadku ustalenia takiego dnia. Dopiero w tym bowiem momencie akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nabywa roszczenie o wypłatę dywidendy. Zdaniem Wnioskodawcy, przychód (dochód) akcjonariuszaz udziału w SKA powstaje zatem zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, tj. w momencie kiedy staje się należny, jako przychód (dochód) z działalności gospodarczej. W rezultacie, dopierow momencie, kiedy przychód (dochód) ten staje się należny, akcjonariusz łączy go ze swoimi pozostałymi przychodami.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy, dzień sprzedaży przez SKA rzeczy oraz usług nie będzie dniem powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu (dochodu) w związku z posiadaniem przez Wnioskodawcę statusu akcjonariusza w SKA. Przychód (dochód) Spółki w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza w SKA powstanie jednak w dniu podjęcia przez walne zgromadzenie SKA uchwały o wypłacie dywidendy albo dniu dywidendy, jeśli taki dzień został ustalony, proporcjonalnie do posiadanego udziału w SKA.

Takie podejście znajduje również potwierdzenie w interpretacji ogólnej Ministra Finansówz 11 maja 2012 r. (sygn. DD5/033/1/12/KSM/DD-125) oraz w licznych interpretacjach indywidualnych, a także w wyrokach sądów administracyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Jak wynika z przepisów art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze. zm.) - spółka komandytowo-akcyjna, podobnie jak spółka jawna, spółka partnerska i spółka komandytowa, jest nieposiadającą osobowości prawnej spółką osobową, ale którą cechuje prawo do nabywaniawe własnym imieniu praw i zaciągania zobowiązań oraz zdolność sądowa. Specyfiką spółki komandytowo-akcyjnej jest jednak to, iż zasady jej funkcjonowania regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych zarówno dotyczące spółek osobowych, jak i spółki akcyjnej (spółki kapitałowej). W szczególności do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje przepisu art. 347 § 1 Kodeksu spółek handlowych, który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty uchwałą walnego zgromadzenia.

Wskazać należy, iż przepis art. 5 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) -dalej: ustawa - dotyczący zasad opodatkowania podatkiem dochodowym, m.in. wspólników spółek nieposiadających osobowości prawnej nie zawiera żadnych szczególnych regulacji dotyczących akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych. Zwracał na to uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 3/10.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy za przychody uzyskane z działalności gospodarczeji z działów specjalnych produkcji rolnej uważa się należne przychody choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia "przychód należny".

W ślad zatem za orzecznictwem sądów administracyjnych sięgnąć należy do znaczenia tego określenia na gruncie wykładni językowej, a także na gruncie przepisów prawa cywilnego,a w szczególności przepisów Kodeksu spółek handlowych, które kształtują relacje akcjonariusza ze spółką komandytowo-akcyjną, w zakresie jego prawa do udziału w zyskach.

Zgodnie zaś z art. 347 § 1 Kodeksu spółek handlowych, w związku z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom, przy czym zgodnie z art. 348 § 2 Kodeksu spółek handlowych uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy wyżej wskazanych przepisów akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy.

Zatem z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo - jeżeli określony został dzień dywidendy - w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą - stosownie do art. 5 - połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 12 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż kwota przyznana przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej akcjonariuszowi dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 25 ustawy za miesiąc, w którym go uzyskano. Jeżeli podatnik oprócz ww. przychodu uzyskuje także inne przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, przyznana dywidenda zwiększać zatem będzie wysokość należnej zaliczkina podatek dochodowy za miesiąc, w którym podjęta została uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom spółki komandytowo-akcyjnej (albo w którym został określony "dzień dywidendy").

Reasumując stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.