ITPB3/423-514b/09/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Jednostki przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2009 r. (data wpływu 10 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie sposobu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków Uczelni związanych z utrzymaniem i zachęceniem studentów do kontynuowania nauki na kolejnych latach studiów - jest prawidłowe.

W dniu 10 września 2009 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie sposobu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków Uczelni związanych z utrzymaniem i zachęceniem studentów do kontynuowania nauki na kolejnych latach studiów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Szkoła świadczy usługi edukacyjne, w ramach których realizuje studia I stopnia i II stopnia, studia podyplomowe oraz różnego rodzaju kursy i szkolenia. Rok podatkowy i rok bilansowy pokrywa się z rokiem akademickim, czyli trwa od dnia 1 października do dnia 30 września roku następnego, co wynika ze statutu Wnioskodawcy. Uczelnia prowadzi rekrutację na studia I i II stopnia na semestr:

* zimowy, czyli studia studenci rozpoczynają w dniu 1 października,

* letni, czyli studia studenci rozpoczynają w dniu 1 marca (jest to tzw. nabór połówkowy).

Uczelnia ponosi wydatki na reklamę, które można podzielić na 2 grupy:

Dowody źródłowe zawierają bardzo szczegółowy opis, z którego wynika jakiego rodzaju działania reklamowego, czy też PR-owego dany wydatek dotyczy. Przykładowy opis dokonany przez pracownika działu marketingu brzmi "kampania reklamowa rekrutacja 2009/2010 reklama na autobusie - studia licencjackie".

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek Jednostki w zakresie pytania pierwszego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Wnioskodawca wskazuje, iż wydatki związane z utrzymaniem i zachęceniem studentów do kontynuowania nauki na kolejnych latach studiów oraz wydatki mające na celu utrzymanie pozytywnego wizerunku Uczelni (tzw. PR) jako wydatki zabezpieczające źródło przychodów, inne niż bezpośrednio związane z przychodami, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania w dacie ich poniesienia. Zgodnie z dominującą i utrwaloną wykładnią przez "koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami" należy rozumieć: wydatki, które nie maja bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego.

Zgodnie zatem z przepisem art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Co istotne również, muszą być to wydatki, dzięki którym podatnik może osiągnąć przychód podlegający opodatkowaniu.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej.

Ponadto, dla możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu, konieczne jest jego właściwe udokumentowanie. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie reguluje sposobu prawidłowego dokumentowania kosztów. Mocą art. 9 ust. 1 nakłada ona jednak na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...), przy czym odrębnymi przepisami dotyczącymi prowadzenia ewidencji rachunkowej są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż Uczelnia ponosi wydatki związane z utrzymaniem i zachęceniem studentów do kontynuowania nauki na kolejnych latach studiów oraz wydatki mające na celu utrzymanie pozytywnego wizerunku Jednostki (tzw. PR), np. ogłoszenia prasowe zawierające informacje o zajęciu czołowych miejsc w rankingach uczelni niepublicznych w Polsce.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwalifikacji prawnej wymienionych wydatków, tj. oceny, czy mają one charakter wydatków pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż w prawie podatkowym brak jest definicji reklamy. Zgodnie jednak z przyjętą linią orzecznictwa z definicji słownikowej wynika, że na gruncie prawa podatkowego pod pojęciem reklamy rozumieć należy ogół działań podatnika zmierzających do rozpowszechniania pochlebnych informacji o firmie, zaletach jej towarów bądź usług, informacji o miejscach i możliwościach ich nabycia - w celu zwrócenia uwagi na towar lub usługę i zachęcenia do ich zakupu. Reklama może mieć charakter publiczny lub niepubliczny.

Od reklamy należy odróżnić jednak informację handlową o towarach i firmie (np. zawiadomienie o istnieniu firmy, oferowanych produktach i ich cenach). Różni się ona od reklamy tym, iż nie zawiera w sobie elementów wartościujących przedmiot sprzedaży, ani zachęcających do jego nabycia.

Wydatki te podobnie jak wydatki na reklamę stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią koszty uzyskania przychodów.

Wskazać należy jednak, iż ocena charakteru wydatku (reklama, informacja handlowa) możliwa jest na podstawie całokształtu działalności gospodarczej i powinna być dokonywana każdorazowo przez podatnika, który prowadząc tą działalność może najlepiej dokonać właściwej kwalifikacji danego wydatku pod kątem funkcji jaką będzie spełniać w firmie.

Należy również podkreślić, iż ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskanym przychodem spoczywa na podatniku. Podatnik bowiem musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

* koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

* koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Do pierwszej kategorii kosztów należy zaliczyć koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem oraz koszty, które pomimo, że niewątpliwie związane są z osiągniętym przychodem, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Należy zatem zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Odnosząc powyższe do opisanego przez Jednostkę stanu faktycznego stwierdzić należy, iż ponoszone wydatki związane z utrzymaniem i zachęceniem studentów do kontynuowania nauki na kolejnych latach studiów oraz wydatki mające na celu utrzymanie pozytywnego wizerunku Jednostki (tzw. PR), np. ogłoszenia prasowe zawierające informacje o zajęciu czołowych miejsc w rankingach uczelni niepublicznych w Polsce, stanowią bez wątpienia koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z przychodami Uczelni.

W świetle natomiast art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Datę poniesienia kosztu podatkowego określa art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego wydatki związane z utrzymaniem i zachęceniem studentów do kontynuowania nauki na kolejnych latach studiów oraz wydatki mające na celu utrzymanie pozytywnego wizerunku Uczelni stanowią koszty inne niż bezpośrednio zwiane z uzyskiwanymi przychodami, uznać należy za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.