ITPB3/423-507c/11/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wspólnoty Mieszkaniowej przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2011 r. (data wpływu 29 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy odnośnie dochodu uzyskanego z tytułu najmu pomieszczeń wspólnych (komórek, pomieszczeń gospodarczych), których stroną są osoby trzecie (nie należące do wspólnoty mieszkaniowej) - jest prawidłowe.

W dniu 29 września 2011 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy odnośnie dochodu uzyskanego z tytułu najmu pomieszczeń wspólnych (komórek, pomieszczeń gospodarczych), których stroną są osoby trzecie (nie należące do wspólnoty mieszkaniowej).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wspólnota Mieszkaniowa powstała z mocy prawa z dniem pierwszego wyodrębnienia lokalu na podstawie przepisów ustawy o własności lokali. Zgodnie z art. 6 tej ustawy ogół właścicieli w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa powstała na działce gruntu nr 1/27 zabudowanej 9-cioma budynkami mieszkalnymi z usługami i wybudowanymi garażami w kondygnacji podziemia o łącznej powierzchni użytkowej 26 105,65 m ^2. Wspólnota Mieszkaniowa stanowi wspólnotę wielobudynkową wzniesioną na jednej działce budowlanej, w której w skład wchodzą 294 lokale mieszkalne, 7 lokali użytkowych, piwnice (komórki lokatorskie), 2 pomieszczenia gospodarcze, 10 hal garażowych ze stanowiskami postojowymi (151 szt.). Hala garażowa w postaci podziemnego garażu stanowi współwłasność kilku (kilkunastu) właścicieli nieruchomości. W efekcie podziemny garaż stanowiskowy posiada szereg współwłaścicieli, z których każdy ma przypisane do siebie określone w akcie notarialnym kupna udział w hali garażowej, miejsce (jedno bądź kilka) parkingowe. Zgodnie z art. 3 ustawy o własności lokali właścicielowi miejsca postojowego przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokalu. Wspólnota Mieszkaniowa funkcjonuje w oparciu o przepisy ustawy o własności lokali.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2007 r. przepisem art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku są dochody wspólnot mieszkaniowych uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej. Zwolnienie nie obejmuje dochodów z pozostałej działalności gospodarczej, t.j.: dzierżawy ścian, dachów. Obecnie Wspólnota Mieszkaniowa odprowadza podatek dochodowy od osób prawnych od najmu powierzchni elewacji budynku pod banery reklamowe, najmu pomieszczeń wspólnych, odsetek naliczanych na rachunku funduszu remontowym. Wspólnota posiada dwa rachunki bankowe, obsługujące oddzielnie fundusz eksploatacyjny i oddzielnie fundusz remontowy. Obydwa rachunki służą w swoim założeniu do gromadzenia wpłat właścicieli nieruchomości, które przeznaczane są do regulowania zobowiązań wspólnoty wobec swoich kontrahentów oraz są bezpośrednio związane z gospodarowaniem zasobami mieszkaniowymi. Zaliczki (o których mowa w art. 13 ust. 1 oraz art. 14 ustawy o własności lokali) wnoszone na poczet utrzymania lokali i zarządu tą nieruchomością przez właścicieli są przeznaczane na utrzymanie substancji nieruchomości (zasobu mieszkaniowego, gospodarki mieszkaniowej) dążąc do zachowania budynku w stanie niepogorszonym zgodnie z jego przeznaczeniem. W terminie określonym w art. 15 ustawy o własności lokali właściciele dokonują wpłat zaliczek na rachunek funduszu eksploatacyjnego (przeznaczonych na pokrycie kosztów zarządzania nieruchomością i kosztów związanych z dostawą do lokali mediów) oraz rachunek funduszu remontowego. Niniejsze zaliczki ustalane są w drodze uchwały ogółu właścicieli wspólnoty mieszkaniowej przyjętych na zebraniu, bądź w drodze indywidualnego zbierania głosów. Zaliczki na fundusz remontowy naliczane są właścicielom lokali mieszkalnych, lokali użytkowych, hali garażowej. Rachunki bankowe wspólnoty mieszkaniowej zostały otwarte w "N.". Konto bankowe funduszu eksploatacyjnego zwane w banku "S" nie jest oprocentowane, jednak obciążone miesięcznymi kosztami bankowymi z obu kont (t.j. "S" i "K"). Wpłaty na konto funduszu remontowego właściciele nieruchomości dokonują na wydzielone konto zwane "K", na którym w zamian za naliczenie opłat i prowizji bankowej na koncie "S" dokonywana jest miesięczna kapitalizacja w wysokości 3,25% w stosunku rocznym. Na koncie funduszu remontowego dokonywane są więc przez każdego indywidualnego właściciela miesięczne opłaty według uchwalonej na rocznym zebraniu stawki, z przeznaczeniem na pokrycie kosztów zaplanowanych remontów części wspólnych nieruchomości (wymiana windy, remont dachu, elewacji itp.). Zarówno wpłaty (właścicieli lokali mieszkalnych, użytkowych, hali garażowej) jak i wydatki w zakresie funduszu remontowego dokonywane są z tego konta bankowego. W myśl rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. 99.112.1316 z późn. zm.) budynek wspólnoty mieszkaniowej stanowi budynek mieszkalny (zasób mieszkaniowy), a zaliczki będą wyłącznie przeznaczone na utrzymanie tego zasobu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania trzeciego. Wniosek Wspólnoty Mieszkaniowej w zakresie pytania pierwszego i drugiego zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zdaniem Wnioskodawcy w sytuacji najmu części wspólnych (pomieszczeń gospodarczych, komórek), których stroną są osoby z poza wspólnoty mieszkaniowej (osoby trzecie), przeznaczając niniejsze pomieszczenia na przykład na magazynek podręczny, dochód powstały z tego tytułu nie może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie należy do działalności w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Wspólnota mieszkaniowa powstaje w celu realizacji wspólnych działań właścicieli lokali w danej nieruchomości, związanych z utrzymaniem danej nieruchomości, w tym - dla rozliczenia na poszczególnych właścicieli ponoszonych w związku z tymi działaniami wydatków. Zakres i kompetencje jej działania zostały ściśle określone w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Ustawa określa sposób ustanawiania odrębnej własności samodzielnych lokali mieszkalnych, lokali o innym przeznaczeniu, prawa i obowiązki właścicieli tych lokali oraz zarząd nieruchomością wspólną (art. 1 ust. 1 tej ustawy). Zgodnie z art. 15 ww. ustawy, na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatne z góry do dnia 10 każdego miesiąca. W art. 14 tej ustawy ustanowiono natomiast, iż na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

* wydatki na remonty i bieżącą konserwację,

* opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę,

* ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali,

* wydatki na utrzymanie porządku i czystości,

* wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Wspólnoty jako jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.)). Jednocześnie, nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 oraz ust. 2 tej ustawy, jako podmioty, które zwolnione są od podatku. W konsekwencji, wspólnoty podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że przedmiotem opodatkowania jest - co do zasady - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (art. 7 ust. 1 ustawy). Dochód ten stanowi natomiast osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2).

Obowiązujący od dnia 1 stycznia 2007 r. przepis art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyjątkiem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Stosownie do wyżej cytowanego przepisu (wprowadzonego przepisem art. 1 pkt 18 lit. a) tiret czwarte ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 217, poz. 1589), z dniem 1 stycznia 2007 r. - zwolnione od podatku są wyłącznie te dochody wspólnot mieszkaniowych, które zostały uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi i które zostały przeznaczone na utrzymanie tych zasobów.

Wobec tego opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

* gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz

* innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Powołana ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji: "zasobów mieszkaniowych" oraz "gospodarki zasobami mieszkaniowymi". Zauważyć należy jednak, że w języku potocznym, pojęcie "gospodarka" - w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika również, że pojęcie "gospodarki" nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług. "Zasób" zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojęcie "mieszkanie" jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN). Tak więc przymiotnik "mieszkaniowy", "mieszkaniowych", określa rzeczy związane z mieszkaniem.

Tym samym z interpretacji językowej wynika, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne, natomiast "gospodarka zasobami mieszkaniowymi" obejmuje całość mechanizmów związanych ze zgromadzonymi pomieszczeniami mieszkalnymi.

Na tle przytoczonych definicji słownikowych, odnoszących się do potocznego rozumienia użytych w ustawie podatkowej sformułowań trzeba poczynić zastrzeżenie, że korzystając z przywołanych w nich znaczeń pojęć wyjaśniających ich potoczne, a nie prawne rozumienie należy przyjąć zasadę, iż analizując przepis podatkowy nie można opierać się wyłącznie na literalnym brzmieniu języka potocznego, bez odwołania się do funkcjonujących w systemie prawa podatkowego zasad opodatkowania. Jedną z nich, jest powszechnie akceptowana w orzecznictwie i piśmiennictwie zasada ścisłego interpretowania przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe. Skutkiem stosowania tych przepisów jest bowiem ingerencja w inną, mającą podstawowe znaczenie w prawie podatkowym zasadę powszechności opodatkowania uzyskiwanych dochodów, której przejawem na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest jej art. 3 ust. 1 stanowiący, iż podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wobec tego, definiując czy też ustalając znaczenie sformułowania "gospodarka zasobami mieszkaniowymi", nie można czynić tego w oderwaniu od innych regulacji funkcjonujących w systemie prawa podatkowego.

Jeśli zatem art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadza zwolnienie od podatku, uzależniając je od źródła dochodu jakim jest dochód z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, to oznacza, że nie każda aktywność wspólnoty mieszkaniowej generująca powstanie dochodu może korzystać ze zwolnienia. Wobec tego nie wszystkie racjonalne, uzasadnione ekonomicznie i gospodarczo działania podejmowane przez wspólnotę mieszkaniową skutkujące powstaniem dochodu powodują, iż zwolniony jest on od podatku, ale tylko te, których efektem jest uzyskanie dochodu wyłącznie (ściśle) z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Będą to więc przede wszystkim te dochody, których źródłem są opłaty i czynsze związane z użytkowaniem lokali mieszkalnych oraz przynależnych do nich pomieszczeń, a także korzystaniem z urządzeń infrastruktury technicznej, wodno - kanalizacyjnej, energetycznej, ciepłowniczej itp.

Z interpretacji językowej wynika bowiem, że przez pojęcie "zasób mieszkaniowy" należy rozumieć zgromadzone pomieszczenia mieszkalne. Do zasobów tych zaliczyć należy również pomieszczenia pozostałe i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, a także ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

Związane z wymienionymi pomieszczeniami, obiektami i urządzeniami opłaty - oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy).

Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegać będzie jedynie dochód osiągnięty z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkalnymi, bez względu na cel, na jaki zostanie przekazany.

W związku z powyższym opodatkowaniu podlegać będzie więc również ewentualny dochód uzyskany z tytułu realizacji najmu pomieszczeń wspólnych (komórek, pomieszczeń gospodarczych), których stroną są osoby trzecie (nie należące do wspólnoty mieszkaniowej)- bez względu na cel, na jaki zostanie przeznaczony.

Zatem ewentualny dochód powstały z powyższego tytułu nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy podatkowej i stosownie do postanowień art. 7 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ze zwolnienia nie korzystają bowiem dochody wspólnot mieszkaniowych z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet, jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, nie spełniony bowiem będzie jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.