ITPB3/423-456b/14/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2014 r. (data wpływu 30 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń - jest prawidłowe.

W dniu 30 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. rozpoznania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Spółka z o.o. jest komplementariuszem "A" Sp. z o.o. Spółka Komandytowa (dalej: Sp.K.), któremu przysługuje udział w wysokości 2% w przychodach i kosztach spółki komandytowej. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest m.in. działalność firm centralnych i holdingów oraz pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 117 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.) komplementariusz reprezentuje spółkę komandytową. Na podstawie § 12 ust. 5 umowy spółki komandytowej za prowadzenie jej spraw przysługuje komplementariuszowi wynagrodzenie. W dniu 4 sierpnia 2014 r. zawarto pomiędzy Wnioskodawcą a Sp.K. umowę o zarządzanie i prowadzenie spraw spółki komandytowej. Celem umowy jest takie określenie wzajemnych praw i obowiązków, a także interesów stron aby doprowadzić do sprawnego, efektywnego oraz długofalowego strategicznego zarządzania Sp.K., prowadzenia jej spraw, realizacji planów budżetowych i optymalizacji kosztów Sp.K. oraz wzrostu wartości Sp.K. Do obowiązków Wnioskodawcy należeć będzie w szczególności prowadzenie spraw Sp.K. poprzez zarządzanie jej majątkiem i personelem, reprezentowanie Sp.K. na zewnątrz, opracowanie i realizacja strategii rozwoju Sp.K., kierowanie i nadzorowanie działalnością Sp.K., coroczne opracowanie budżetu Sp.K. oraz weryfikacja jego realizacji, opracowanie cotygodniowo raportów sprzedaży Sp.K., comiesięczne opracowanie raportów wyników, zapewnienie obsługi prawnej i księgowej Sp.K., prowadzenie polityki kadrowej, a także wypełnianie przez Wnioskodawcę obowiązków wynikających z funkcji pracodawcy.

Za należyte wykonywanie ww. obowiązków Wnioskodawcy będzie przysługiwać wynagrodzenie w stałej miesięcznej kwocie netto powiększone o podatek VAT. Oprócz podstawowego wynagrodzenia Wnioskodawca będzie mógł otrzymać również premię miesięczną w wysokości 30% stałego wynagrodzenia miesięcznego po spełnieniu określonych warunków, m.in. po osiągnięciu przez Sp.K. odpowiedniego, określonego w umowie zysku i złożeniu przez Wnioskodawcę wniosku o wypłatę tego dodatkowego wynagrodzenia. Decyzja o wypłacie premii będzie uzależniona m.in. od jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników Sp.K.

Zgodnie z zapisami umowy Sp.K. zapewni w trakcie trwania umowy Wnioskodawcy środki rzeczowe, pomieszczenia i urządzenia, za które nie pobierze dodatkowego wynagrodzenia. Wnioskodawca świadczyć będzie swoje usługi na rzecz Sp.K. przez członków zarządu Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wynagrodzenie wypłacone Wnioskodawcy z tytułu umowy o zarządzanie i prowadzenie spraw Sp.K. będzie stanowiło należność za wykonaną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT wg podstawowej stawki.

2. Czy wynagrodzenie wypłacone Wnioskodawcy będzie mogło być zaliczone przez niego na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów w proporcji, w jakiej Wnioskodawca ma prawo do udziału w przychodach i kosztach Sp.K., czyli w wysokości 2%.

3. Czy Wnioskodawca, zgodnie z zapisem umowy z dnia 4 sierpnia 2014 r., powinien wykazać na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przychód podlegający opodatkowaniu z tytułu nieodpłatnego korzystania ze środków rzeczowych, pomieszczeń i urządzeń należących do Sp.K....

4. Czy wynagrodzenie dla członków zarządu Wnioskodawcy wypłacone przez Wnioskodawcę za ich czynności związane z zarządzaniem Sp.K. oraz koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku ze świadczeniem przez niego usługi zarządzania Sp.K., m.in. koszty podróży służbowych członków zarządu, koszty obsługi prawnej, księgowej, obsługi administracyjnej oraz koszty związane z bieżącym funkcjonowaniem Wnioskodawcy będą stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 3. W zakresie pozostałych pytań zostaną Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3 - nie powinien on wykazywać przychodów do opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu nieodpłatnego korzystania ze środków rzeczowych, pomieszczeń i urządzeń stanowiących własność Sp.K.

Wnioskodawca poprzez członków zarządu realizuje usługi zarządzania Sp.K. Czynności te, zgodnie z umową, wykonywane są w siedzibie Sp.K. oraz w każdym innym miejscu, gdzie Sp.K. prowadzi swoje interesy. Do tego celu wykorzystywane są środki rzeczowe i urządzenia należące do Sp.K. Wymienione elementy majątku Sp.K. wykorzystywane są przez Wnioskodawcę tylko i wyłącznie na potrzeby zarządzania i prowadzenia spraw Sp.K. Wnioskodawca będąc komplementariuszem Sp.K. zobowiązanym do prowadzenia jej spraw zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, wykorzystując do tego celu majątek Sp.K. nie otrzymuje bezpłatnych świadczeń na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem podstawowym warunkiem powstania przychodu jest fakt nieodpłatnego świadczenia. Otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonywania jakichkolwiek świadczeń wzajemnych. Wnioskodawca będąc komplementariuszem Sp.K., czyli jednym ze wspólników i prowadząc jej sprawy zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych nie otrzymuje żadnego przysporzenia majątkowego mającego konkretny wymiar finansowy, a co za tym idzie nie można tutaj mówić o nieodpłatnych przychodach. Wnioskodawca używając bezpłatnie majątku Sp.K. działa w szczególnej sytuacji wynikającej z jego specyficznej roli jako wspólnika Sp.K. W podobnej kwestii wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej (sygn. ILPB4/423-354/13-2/ŁM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1). Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że - co do zasady - przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną.

Należy przy tym podkreślić, że z uwagi na otwarty charakter regulacji zawartej w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ocena, czy dokonanie określonej czynności bądź zaistnienie określonego zdarzenia powoduje powstanie przychodu, nie powinna ograniczać się do stwierdzenia, że analizowana czynność/zdarzenie nie zostało wymienione w żadnym z punktów tego przepisu jako skutkujące przychodem, ale wymaga również zbadania, czy jej dokonanie/zaistnienie wiąże się z uzyskaniem przysporzeń majątkowych przez podatnika.

Wśród rodzajów przychodów ustawodawca wyszczególnił m.in. przychód z tytułu tzw. nieodpłatnych świadczeń. I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stanowiąc o nieodpłatnych świadczeniach, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalenia jego wartości (art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06). Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Wobec powyższego, ocena kwestii powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga zbadania, czy sytuacja zaistniała po stronie podatnika wiąże się z uzyskaniem przez niego określonej korzyści majątkowej, bez konieczności świadczenia ekwiwalentnego. W szczególności, istotna jest analiza charakteru czynności, w której uczestniczy podatnik - ustalenie, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki komandytowej odpowiedzialnym za zarządzanie i prowadzenie spraw spółki komandytowej.

Stosownie do art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 123 § 1 Kodeksu).

Z art. 121 § 1 Kodeksu wynika, że komandytariusz nie ma prawa ani obowiązku prowadzenia spraw spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Celem umowy zawartej między Wnioskodawcą a spółką komandytową jest takie określenie wzajemnych praw i obowiązków, a także interesów stron aby doprowadzić do sprawnego, efektywnego oraz długofalowego strategicznego zarządzania Sp.K., prowadzenia jej spraw, realizacji planów budżetowych i optymalizacji kosztów Sp.K. oraz wzrostu wartości Sp.K. Do obowiązków Wnioskodawcy należy w szczególności prowadzenie spraw Sp.K. poprzez zarządzanie jej majątkiem i personelem, reprezentowanie Sp.K. na zewnątrz, opracowanie i realizacja strategii rozwoju Sp.K., kierowanie i nadzorowanie działalnością Sp.K., coroczne opracowanie budżetu Sp.K. oraz weryfikacja jego realizacji, opracowanie cotygodniowo raportów sprzedaży Sp.K., comiesięczne opracowanie raportów wyników, zapewnienie obsługi prawnej i księgowej Sp.K., prowadzenie polityki kadrowej, a także wypełnianie przez Wnioskodawcę obowiązków wynikających z funkcji pracodawcy. Niniejsze odbywa się przy użyciu środków rzeczowych, pomieszczeń i urządzeń spółki komandytowej.

Jak już wskazano powyżej cechą nieodpłatnego świadczenia jest okoliczność, że otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Jeżeli zatem Wnioskodawca, będący komplementariuszem spółki komandytowej, używa środki rzeczowe, pomieszczenia i urządzenia w ramach prowadzenia spraw związanych z zarządzaniem tą spółką, do czego jest zobowiązany w związku z zawartą umową, nie można w tym przypadku uznać, że wystąpi przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy.

Reasumując, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu korzystania ze środków rzeczowych, pomieszczeń i urządzeń, które są wykorzystywane przez członków zarządu Wnioskodawcy (komplementariusza) do prowadzenia spraw spółki komandytowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.