ITPB3/423-437/10AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2010 r. (data wpływu 23 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatku na nabycie "polis gratisowych" do kosztów podatkowych - jest prawidłowe.

W dniu 23 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatku na nabycie "polis gratisowych" do kosztów podatkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca występując w roli agenta ubezpieczeniowego współpracuje z towarzystwami ubezpieczeniowymi i oferuje ich produkty ubezpieczeniowe.

Na podstawie generalnej umowy agencyjnej zawartej z towarzystwem ubezpieczeniowym oraz udzielonego stosownego pełnomocnictwa, Spółka wykonuje czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego, tj. czynności faktyczne i prawne związane z zawarciem lub wykonaniem umów ubezpieczenia w imieniu i na rzecz towarzystwa ubezpieczeniowego.

Za świadczone usługi Spółka otrzymuje od towarzystwa ubezpieczeniowego wynagrodzenie prowizyjne, obliczane jako określony procent wartości składek wynikających z umów ubezpieczenia zawartych za pośrednictwem Spółki.

Spółka zamierza rozpocząć kampanię reklamową, aby promować sprzedaż polis towarzystw ubezpieczeniowych, z którymi łączy Spółkę umowa agencyjna (Polisy podstawowe). W tym celu Spółka planuje zakupić na swój koszt pakiet dodatkowych polis wchodzących w skład zbiorowego ubezpieczenia assistance, które będą nieodpłatnie dodawane do sprzedawanych polis (Polisa gratisowa). Pozyskany przez Spółkę klient będzie dokonywał zapłaty ceny (składki) tylko za Polisę podstawową, bezpośrednio na konto towarzystwa ubezpieczeniowego oferującego tę polisę. Nabywca, oprócz Polisy podstawowej, np.: ubezpieczenia mieszkania, ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, czy kosztów leczenia, otrzyma od Spółki i wyłącznie na jej koszt Polisę gratisową (ubezpieczenie assistance) innego towarzystwa ubezpieczeniowego, która będzie przekazywana klientowi przez Spółkę bez pisemnej umowy.

Spółka zakłada, że wynagrodzenie prowizyjne uzyskiwane od towarzystwa ubezpieczeniowego z tytułu sprzedaży klientowi Polisy podstawowej, pokryje koszty promocji (zakupu Polis gratisowych) i zapewni osiągnięcie zysku.

Wartość świadczenia wynikającego z przekazania klientowi Polisy gratisowej będzie wynosiła od 1 do 15 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi.

Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - w zakresie pytania pierwszego - Jednostka wskazuje, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na gruncie tak szerokiej definicji ustawowej, w nauce prawa i orzecznictwie formułowane są dalsze warunki uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu. Zostały one wskazane np. w komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych autorstwa Janusza Marciniuka (J. Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych 2009, wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2009, str. 288). Zgodnie z powołanym Komentarzem, wydatek uznawany za koszt uzyskania przychodu musi być poniesiony przez podatnika. Koszt uzyskania przychodu powinien być także definitywny - nie podlegać zwrotowi podatnikowi w jakiejkolwiek formie oraz pozostawać w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Poniesienie wydatku powinno mieć na celu uzyskanie przychodów, zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, czy generalnie wywierać wpływ na wysokość osiąganych przychodów lub samą możliwość ich uzyskania. Ponadto wydatek musi być właściwie udokumentowany.

Kwalifikacja danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu musi odbywać się nie tylko poprzez stwierdzenie jego związku z uzyskanymi przychodami, ale również z uwzględnieniem listy wydatków, które zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Na mocy art. 16 ust. 1 ww. ustawy podatkowej, kosztów uzyskania przychodów nie stanowią koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, przy czym ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia reprezentacji. Zgodnie z przyjętym w praktyce rozumieniem, reprezentacja oznacza okazałość lub wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem lub pozycją społeczną. W odniesieniu do działalności gospodarczej reprezentacją są m.in. działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi. Są to zatem czynności skierowane na zewnątrz firmy. Zewnętrzne oddziaływanie reprezentacji nie jest jednak wystarczającą przesłanką uznania danego wydatku za poniesiony na cele reprezentacji Kryterium to bowiem spełnia również reklama. Dlatego reprezentacja musi charakteryzować się jeszcze innymi cechami. Przede wszystkim, jej głównym celem ma być występowanie w imieniu podmiotu gospodarczego i prezentowanie go w sposób powszechnie uważany za wytworny i wystawny. Dodatkowo, działania reprezentacyjne charakteryzują się tym, że z uwagi na swoją wyjątkowość kierowane są zwykle do wybranej grupy osób.

Jednostka podkreśla, iż przytoczona powyżej definicja reprezentacji nie wskazuje na to, aby działanie polegające na przekazaniu klientowi Polisy gratisowej (o znacznie niższej wartości od Polisy podstawowej) stanowiło przejaw wytworności i wystawności, co uzasadniałoby zakwalifikowanie ponoszonych przez Spółkę wydatków na zakup Polis gratisowych do kosztów reprezentacji. W przypadku Spółki, Polisę gratisową otrzymują bowiem wszyscy klienci, którzy zakupią Polisę podstawową. Podejmowana akcja promocyjna ma na celu wzrost przychodów ze sprzedaży (prowizji wypłacanej przez towarzystwo ubezpieczeniowe) poprzez zachęcenie potencjalnych nabywców do nabycia Polis podstawowych oferowanych przez Spółkę.

Zdaniem Spółki, wydatki związane z nabyciem przez nią Polis gratisowych spełniają wskazane powyżej warunki uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

Wydatki Spółki związane z wykupem Polis gratisowych zostały pokryte z własnych środków Spółki. Jednocześnie wydatki te nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie co spełnia zasadę definitywności poniesionego kosztu. W szczególności za zwrot nie można uznać wypłaty prowizji przez towarzystwo ubezpieczeniowe, bowiem stanowi ona należne Spółce wynagrodzenie z tytułu świadczonej usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego. Ponadto poniesione wydatki pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Wykupienie Polis gratisowych jest bowiem elementem kampanii reklamowej Spółki i ma na celu zwiększenie sprzedaży Polis podstawowych, w której to sprzedaży Spółka pośredniczy, uzyskując od towarzystwa ubezpieczeniowego dostawcy Polisy podstawowej wynagrodzenie prowizyjne, wystarczające (zgodnie z założeniami Spółki) na pokrycie kosztów promocji i zapewnie osiągnięcia zysku. W konsekwencji wydatek na zakup Polis podstawowych został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów. Wnioskodawca posiada również stosowną dokumentację w zakresie prowadzonej kampanii.

Reasumując - w ocenie Spółki - wydatki poniesione przez nią na zakup Polis gratisowych należy uznać za koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z tymi uregulowaniami, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, jednak pod tym warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca organizuje kampanię reklamową aby promować sprzedaż polis towarzystw ubezpieczeniowych, z którymi łączy go umowa agencyjna ("polisy podstawowe"). W tym celu planuje dokonać zakupu pakietu dodatkowych polis wchodzących w skład zbiorowego ubezpieczenia assistance. Polisy te zamierza nieodpłatnie dodawać do sprzedawanych "polis podstawowych".

Wątpliwości Spółki budzi kwalifikacja poniesionych wydatków do kosztów podatkowych.

Ustosunkowując się do niniejszego zagadnienia należy stwierdzić, iż popularnym sposobem pozyskiwania klientów jest organizowanie różnego rodzaju akcji promocyjnych. Ich celem jest zwiększenie przychodów przez uatrakcyjnienie sprzedaży produktów oferowanych w ramach działalności podmiotu. Głównym celem akcji promocyjnej jest więc osiągnięcie wzrostu sprzedaży produktów Spółki. Wydawane polisy gratisowe mają charakter handlowy i wpływają na uatrakcyjnienie oferty Wnioskodawcy, przez co mogą mieć wpływ na maksymalizację poziomu sprzedaży oferowanych przez niego produktów.

Jednocześnie do omawianych kosztów nie będą miały zastosowania postanowienia art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym unormowaniem, do katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu "reprezentacja", dlatego też należy posłużyć się wykładnią językową. Przez reprezentację rozumie się okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną - Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007). Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy uznać, że reprezentacja to każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika ułatwiającego zawarcie umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności. W zakresie tak rozumianego pojęcia reprezentacji nie mieszczą się ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki związane z nabyciem polis ubezpieczeniowych, które następnie dołączane są gratisowo do sprzedawanych "polis podstawowych".

Ponadto, należy także zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że przedmiotowe wydatki nie zostaną Spółce zwrócone przez towarzystwo ubezpieczeniowe. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika bowiem, iż Spółka otrzymuje od towarzystwa ubezpieczeniowego wynagrodzenie prowizyjne obliczane jako określony procent wartości składek wynikających z zawartych umów ubezpieczenia ("polisy podstawowej"). Pakiet dodatkowych polis, które będą nieodpłatnie dodawane do sprzedawanych "polis podstawowych" zostanie natomiast zakupiony na koszt Spółki od innych towarzystw ubezpieczeniowych. Z niniejszego należy wywieść, iż otrzymane środki od towarzystwa, z którym wnioskodawcę łączy umowa agencyjna, nie stanowią zwrotu wydatków poniesionych przez Jednostkę.

W konsekwencji, odnosząc przedstawione zdarzenie przyszłe do przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych i postawionego pytania należy stwierdzić, iż wydatki związane z zakupem "polis gratisowych" mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 tej ustawy, pod warunkiem, że ich poniesienie będzie prawidłowo udokumentowane.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80 - 219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.