ITPB3/423-424b/10/AM - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki kapitałowej strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych w związku z budową nowych.
Pismo z dnia 15 listopada 2010 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPB3/423-424b/10/AM Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki kapitałowej strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych w związku z budową nowych.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 sierpnia 2010 r. (data wpływu 16 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztu uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych w związku z budową nowych - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 16 sierpnia 2010 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztu uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych w związku z budową nowych.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Spółka zajmująca się działalnością wodociągowo-kanalizacyjną użytkuje samochód specjalny do czyszczenia kanalizacji. Pojazd ten figuruje w ewidencji środków trwałych od kwietnia 2008 r. W wyniku bieżącej, prawidłowej eksploatacji dochodzi do zużycia różnych elementów i części składowych pojazdu, takich jak np. pompa próżniowa, pompa ciśnieniowa, wąż wysokiego ciśnienia, opony, itp., niejednokrotnie w okresie krótszym niż okres amortyzacji całego środka trwałego. W chwili obecnej zakupiono w ramach takich wydatków wąż wysokiego ciśnienia o wartości 6 450 zł, zużywający się w okresie około 2 lat.
Spółka dla zapewnienia ciągłości przesyłu wody i odbioru ścieków wykonuje znaczące inwestycje sieciowe. Na terenach, na których do tej pory nie było żadnej infrastruktury tego typu, budowane są nowe sieci wodociągowe i kanalizacyjne. Zdarza się jednak, że istniejące sieci, ze względu na ich zużycie, wymagają wyłączenia z eksploatacji i położenia obok nowych sieci wodociągowych lub kanalizacyjnych. Wyłączenie z eksploatacji w związku z budową nowych sieci bardzo często dotyczy nie w pełni umorzonych środków trwałych. W takich sytuacjach pojawia się nieplanowany odpis amortyzacyjny jako efekt odłączenia niezamortyzowanych w pełni poszczególnych odcinków od całej sieci przedsiębiorstwa. Odłączone odcinki zostają najczęściej w ziemi bez odzysku materiałów.
W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:
Czy wydatek związany z wymianą węża wysokiego ciśnienia w samochodzie specjalnym do czyszczenia kanalizacji ma charakter remontowy czy ulepszeniowy.
Czy nieumorzona wartość sieci wodociągowych lub kanalizacyjnych (środków trwałych) likwidowanych w związku z budową nowych powinna być zaliczana do kosztu wytworzenia nowych sieci, czy też może być ujęta bezpośrednio w kosztach bilansowych i podatkowych.
Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Zagadnienie zawarte w pytaniu pierwszym będzie przedmiotem odrębnej interpretacji indywidualnej.
Zdaniem Wnioskodawcy, wymiana zużytych w wyniku eksploatacji składników technicznych pojazdu stanowi wydatek remontowy i to bez względu na jego wartość. Zakup i zamontowanie nowego węża w miejsce zużytego ma na celu przywrócenie jego pierwotnego stanu technicznego i użytkowego bez zwiększania jego wartości początkowej. Czynność, o której mowa, w żadnym zakresie nie wypełnia ustawowej definicji ulepszenia w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a stanowi wydatek typowo remontowy obciążający koszty uzyskania przychodu w momencie zakupu i dokonania wymiany.
Odnośnie kwestii poruszonej w pytaniu drugim Wnioskodawca uważa, iż nieumorzona wartość likwidowanych sieci stanowiących środki trwałe nie zwiększa kosztu wytworzenia nowych sieci. Wartość ta może być ujęta bezpośrednio w kosztach uzyskania przychodów ponieważ likwidacja nie następuje w związku ze zmianą rodzaju działalności.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.
Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:
* konieczność faktycznego, co do zasady, poniesienia wydatku,
* poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.
Co do zasady, wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych wartości (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy). Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 ustawy).
W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.
Z treści powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż decydującą przesłanką dla niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tego określonego rodzaju strat jest zmiana rodzaju działalności powodująca utratę przez likwidowane środki trwałe przydatności gospodarczej.
Z kolei w myśl art. 16g ust. 4 ustawy, za koszt wytworzenia środka trwałego uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.
Katalog kosztów stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego jest katalogiem otwartym, zatem oprócz pozycji wymienionych w ustawie do kosztów tych zalicza się również inne wydatki, które związane są z prowadzoną inwestycją, a bez poniesienia których nie mogłaby ona być kontynuowana. Mogą to być również inne niewymienione wprost w ustawie koszty, w tym takie, które są pośrednio lub bezpośrednio związane z procesem oddawania do użytku środków trwałych. Takim innym kosztem podlegającym zaliczeniu do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego nie jest jednakże nieumorzona wartość zlikwidowanego środka trwałego.
Z opisanej przez Spółkę sytuacji wynika, iż decyzja o wyłączeniu z eksploatacji środków trwałych (sieci wodociągowych lub kanalizacyjnych) została podyktowana ich zużyciem. Pomimo wyłączenia wskazanych środków trwałych Spółka w dalszym ciągu prowadzi działalność, w której były one wykorzystywane. Tym samym Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów straty związane z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych.
Warunkiem zaliczenia do kosztu uzyskania przychodów nieumorzonej wartości środka trwałego jest jego faktyczna likwidacja. Z czynności tej sporządza się protokół fizycznej likwidacji, który oznacza zakończenie procesu likwidacji środka trwałego. Z momentem bowiem postawienia środka trwałego w stan likwidacji (wycofania z ewidencji bilansowej) u podatnika amortyzującego dotychczas taki środek trwały nie dochodzi do jego likwidacji, rozumianej jako jego zużycie (zniszczenie), lecz do zaprzestania jego użytkowania dla celów prowadzonej działalności. W tym momencie następuje utrata związku przyczynowo-skutkowego między wydatkami związanymi z tym środkiem trwałym, a przychodami, a zatem niezamortyzowana wartość składnika majątkowego nie spełnia generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż środek trwały przestaje być wykorzystywany w działalności.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.