ITPB3/423-422/09/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2009 r. (data wpływu 6 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia wypłacanego członkowi zarządu będącego jedynym udziałowcem - jest prawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2009 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia wypłacanego członkowi zarządu będącego jedynym udziałowcem.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Uchwałą zgromadzenia wspólników Spółki z dnia 2 stycznia 1990 r. powołany został na funkcję członka zarządu wspólnik Spółki Władysław B. oraz wspólnik Jacek K. W tym samym dniu Wnioskodawca reprezentowany przez pełnomocnika powołanego uchwałą zgromadzenia wspólników Spółki (spoza grona wspólników Spółki) zawarł z członkami zarządu umowę o pracę, której zakresem było pełnienie funkcji członka zarządu. Kadencja członków zarządu była przez zgromadzenie wspólników co roku przedłużana.

Umową z dnia 25 czerwca 2009 r. zawartą pomiędzy Spółką a wspólnikiem Jackiem K. zbyto na rzecz Spółki udziały celem ich umorzenia. Uchwałą zgromadzenia wspólników Spółki z dnia 26 czerwca 2009 r. udziały nabyte przez Spółkę zostały umorzone. W wyniku dokonanych czynności wszystkie udziały Spółki z dniem podjęcia przedmiotowej uchwały przysługują wspólnikowi Władysławowi B. który jednocześnie pełni funkcję członka zarządu. Do składu zarządu Wnioskodawcy powołany został również Bogdan G.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie, czy wynagrodzenie wypłacane członkowi zarządu Władysławowi B. stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane z tytułu umowy o pracę zawartej z członkiem zarządu Władysławem B. będącym jednocześnie jedynym wspólnikiem Spółki, stanowi koszt uzyskania przychodów. Umowa o prace została zawarta w dniu 2 stycznia 1990 r., kiedy to Spółka nie miała charakteru jednoosobowej. W związku z tym w niniejszym stanie faktycznym nie można podnosić argumentu, że umowa została zawarta z "samym sobą", tj. pomiędzy jedynym wspólnikiem a Spółką, co miałoby czynić zawartą umowę nieważną.

Z najdalej idącej ostrożności procesowej, w przypadku podjęcia przez organ, że tego rodzaju umowa jest nieważna, należy podnieść, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, brak możliwości kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków dokonanych na rzecz udziałowca uzależnione jest od spełnienia dwóch przesłanek:

* nie świadczenia umowy w ramach stosunku pracy,

* świadczenie na rzecz udziałowca musi mieć charakter jednostronny.

W opisanym stanie faktycznym wynagrodzenie wypłacane członkowi zarządu nie ma charakteru jednostronnego. Stanowi bowiem wynagrodzenie za świadczoną przez wspólnika pracę. O jednostronności świadczenia można mówić jedynie w sytuacji, w której świadczeniu strony nie jest przypisane świadczenie ekwiwalentne drugiej strony. W związku z tym, że wydatek poniesiony przez Spółkę stanowi ekwiwalent świadczonej przez wspólnika pracy w ramach zarządu Spółką, tego rodzaju świadczenie stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawa, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z gramatycznej wykładni tego przepisu wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Podatnik ma zatem prawo do odliczenia od przychodów wszelkich faktycznie poniesionych wydatków, o ile wykaże, że ich poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub też zabezpieczało źródło przychodów. Ważne jest także, aby poniesiony wydatek nie znajdował się w katalogu wydatków zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy, który to przepis enumeratywnie wymienia przypadki kosztów, których podatnik nie może zaliczyć do kosztu uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni nie będących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego.

Stosownie natomiast do art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę.

Członek Zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej - art. 201 § 1 Kodeksu.

Wyboru formy prawnej, w jakiej członek zarządu wykonuje swoje czynności przepisy Kodeksu spółek handlowych pozostawiły spółce. Powołaniu na członka może towarzyszyć nawiązanie zobowiązaniowego stosunku prawnego (np. stosunku pracy, umowy o zarządzanie czy umowy o świadczenie usług).

Należy mieć na uwadze, iż umowa o pracę jest umową o charakterze dwustronnym, tzn. z jednej strony mamy do czynienia ze świadczeniem pracy przez pracownika, natomiast z drugiej strony z wynagrodzeniem otrzymywanym od pracodawcy. W przypadku więc prawnej skuteczności umowy o pracę zawartej pomiędzy Spółką a pracownikiem (członkiem zarządu), który następnie stał się jej jedynym udziałowcem, wydatki poniesione w związku z tą umową o pracę stanowią koszty uzyskania przychodów, o ile spełnione są warunki zawarte w art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy.

Zgodnie z tym drugim przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Jednakże, w niektórych indywidualnych przypadkach występują sytuacje uzasadniające nieuznawanie tego rodzaju wydatków za koszty uzyskania przychodów lub nieuznawanie ich w pełnej wysokości. Wynagrodzenia takie mogą bowiem w szczególności:

* być ustalone w wysokości uzasadniającej zastosowanie art. 11 ustawy,

* być uchwalone z naruszeniem art. 235 Kodeksu handlowego powodującym, że uchwała przyznająca wynagrodzenie takim udziałowcom (akcjonariuszom) dotknięta jest wadą powodującą jej nieważność w tym zakresie,

* stanowić formę ukrytej wypłaty dywidendy (np. w przypadkach, kiedy wysokość takich wynagrodzeń "dopasowywana" jest do wysokości dochodów spółki).

W kontekście powyższego, w tak przedstawionym stanie faktycznym, wynagrodzenie członka zarządu, przy spełnieniu powyższych przesłanek, może stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki.

Jednocześnie nadmienia się, iż organ upoważniony udzielając niniejszej interpretacji nie dokonał oceny prawnej skuteczności umowy o pracę łączącej członka zarządu ze Spółką, gdyż nie jest do tego uprawniony.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.