ITPB3/423-387/08/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2008 r. (data wpływu 18 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z oceną jednostek pływających i wyborem oferty handlowej (zakup statku wodnego) - jest prawidłowe.

W dniu 18 lipca 2008 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z oceną jednostek pływających i wyborem oferty handlowej (zakup statku wodnego).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka wskazała, że w ramach prowadzonej działalności dokonuje zakupu środków trwałych jednostek pływających, który to zakup zawsze obarczony jest szeregiem obowiązków, w tym m.in. koniecznością dokładnego zbadania stanu technicznego jednostki, co odbywa się w toku wielokrotnych inspekcji, wymagających z kolei szeregu wyjazdów zagranicznych. Z reguły zatem wybór jednostki do zakupu jest znacznie przeciągnięty w czasie.

Ponadto decyzję o nabyciu poprzedza ogląd kilku statków, stanowiących potencjalny przedmiot umowy sprzedaży. Z praktyki Spółki wynika, iż wybór jednostki zakupu wiąże się z koniecznością "sprawdzenia" 4-10 jednostek. Z powyższego tytułu Spółka ponosi koszty, obejmujące np.: koszty delegacji, zakupu biletów lotniczych dla inspektorów, koszty sporządzania opinii prawnych, wycen, koszty związane z wyjazdem (jak m.in. wizy, wymagane szczepienia ochronne).

Spośród kilku ofert przedstawianych przez potencjalnych kontrahentów i ocenianych przez Spółkę wybierana jest tylko jedna - najlepsza, jednak powstałe koszty dotyczą zawsze wszystkich ofert branych przez Podatnika pod uwagę.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

W odniesieniu do sformułowanych pytań Wnioskodawca, w oparciu o treść przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (u.p.d.o.p.), wskazał, że za wartość początkową środków trwałych (...) uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Ceną nabycia z kolei jest kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem naliczone od dnia przekazania środka trwałego do używania (...) oraz pomniejszona o podatek od towarów i usług (...). Jednocześnie Ustawodawca ustalił definicję ustawową kosztów uzyskania przychodów w art. 15 u.p.d.o.p. w ten sposób, iż są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zdaniem Spółki, opisane wydatki związane z oceną przedstawianych przez sprzedawców ofert, wskazane w części F formularza, ponoszone są w jednym celu, jakim jest pozyskanie jednostki pływającej, mającej przynosić w przyszłości przychody. Fakt, iż koszty te dotyczą nie tylko statku zakupionego, ale również innych jednostek niż zakupiona, powoduje możliwość zaliczenia tych kosztów (m.in. kosztów delegacji, wyjazdów fachowców do oceny statków) do kosztów zarządu i jednocześnie kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Należy przy tym zaznaczyć, iż Ustawodawca w omawianym przepisie nie stawia wprost wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz był poniesiony w celu jego osiągnięcia. Zatem kosztem uzyskania przychodu są uzasadnione racjonalnie i gospodarczo nakłady i wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie zmierza do osiągnięcia przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż wydatki związane m.in. z kosztami delegacji, podróży, inspekcji, opinii prawnych, stanowią koszty uzyskania przychodów, gdyż zostały poniesione w celu ich osiągnięcia.

Przy czym, zdaniem Jednostki, nie można tego rodzaju poniesionych kosztów kwalifikować jako kosztów zaniechanych inwestycji, albowiem odrzucone oferty nie doprowadziły do finalizacji kontraktu, w rezultacie czego inwestycja w ogóle nie powstała. Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 41 u.p.d.o.p. nie stanowią kosztów uzyskania przychodów poniesione koszty zaniechanych inwestycji. Za inwestycje Ustawodawca każe uznawać na gruncie ustawy o podatku dochodowym środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, tj. środki trwałe zaliczane do aktywów trwałych w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Ponadto Wnioskodawca podniósł, że skoro zatem środki trwałe stanowią aktywa trwałe, czyli kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych, to nie można traktować w ten sposób rzeczy, które nie zostały przez Przedsiębiorcę zakupione lub w inny sposób wprowadzonych do ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego Spółka uważa, że tym samym wydatkowane środki na ocenę oferty sprzedaży statków, następnie odrzuconej, nie można uznać za koszt zaniechanej inwestycji.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z definicji kosztu podatkowego wynika, że muszą być spełnione równocześnie dwa warunki:

* poniesienie kosztu następuje w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* nie może to być koszt wymieniony w art. 16 ust. 1.

W art. 16 ust. 1 omawianej ustawy prawodawca zawarł natomiast zamknięty katalog wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki, o których mowa w zapytaniu nie zostały ujęte w treści wskazanego przepisu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii dokonywanego przez niego zakupu statku wodnego w kontekście możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z oceną jednostek pływających i wyborem oferty handlowej (zakup statku wodnego).

Tym samym wskazać należy na mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie postanowienia art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z nim ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694), zwanej dalej "ustawą o rachunkowości".

Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - rozumie się przez to aktywa nabyte w celu osiągnięcia korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, uzyskania z nich przychodów w formie odsetek, dywidend (udziałów w zyskach) lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej, a w szczególności aktywa finansowe oraz te nieruchomości i wartości niematerialne i prawne, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz zostały nabyte w celu osiągnięcia tych korzyści.

W ocenie organu nie budzi wątpliwości fakt, iż zaistniałe zdarzenia związane z oceną i wyborem oferty handlowej nie wyczerpują znamion inwestycji w rozumieniu przepisów cytowanego art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji nie mogą one być potraktowane także jako zaniechane inwestycje, albowiem przez zdarzenie takie rozumieć należy nie podejmowanie kolejnych czynności związanych z prowadzonym procesem inwestycyjnym. Innymi słowy to brak działania, zaprzestanie dokonywania następnych czynności, a w konsekwencji rezygnacja z podjętych wcześniej zamierzeń i odstąpienie od inwestycji. Z uwagi więc na tą okoliczność, jako że nie są to wydatki, o których stanowi wskazany uprzednio art. 16 ust. 1, niniejsze nakłady mogą stanowić koszty podatkowe z uwzględnieniem zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, oczywiście pod warunkiem posiadania dowodów świadczących o celowości poniesienia tych kosztów z punktu widzenia funkcjonowania Spółki.

Wprawdzie na podstawie art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca nakazuje zaliczyć na poczet ceny nabycia kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług - jednakże, jak zaznaczono uprzednio, w stanie faktycznym przedstawionym w zapytaniu, Spółka nie nabyła "pozostałych" środków trwałych (statków wodnych). Powyższe zastrzeżenie nie może mieć więc zastosowania.

Powoduje to zatem - co do zasady - możliwość zaliczenia wydatków poniesionych w związku z oceną jednostek pływających i wyborem oferty handlowej do kosztów zarządu. W związku z powyższym stwierdzić należy, że wydatki, o jakich mowa w zapytaniu, które, jak podkreśla Jednostka, odnoszą się do oceny "pozostałych" jednostek pływających mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Na mocy bowiem obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r. art. 15 ust. 4d wskazanej ustawy koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, o czym stanowi art. 15 ust. 4e cyt. ustawy.

Zasady księgowania kosztów określone zostały w ustawie 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Wydatki poczynione - w zakresie, o jakim mowa w pytaniu Wnioskodawcy - są kosztami pośrednio związanymi z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej, dlatego są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów co do zasady jednorazowo w dacie ich poniesienia. Zatem, jeżeli dany koszt, stosownie do regulacji przyjętych na gruncie ustawy o rachunkowości, zostanie przez Jednostkę ujęty w księgach rachunkowych 2008 r., to Spółka będzie uprawniona do wykazania na ten moment kosztu uzyskania przychodów.

Reasumując, uzasadnione i udokumentowane wydatki poniesione przez Spółkę w związku z oceną jednostek pływających i wyborem oferty handlowej sprzedaży statku wodnego (w tym np.: koszty delegacji, zakupu biletów lotniczych dla inspektorów, koszty sporządzania opinii prawnych, wycen, koszty związane z wyjazdem) mogą być, co do zasady, rozpoznawane jako koszty podatkowe w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 z uwzględnieniem przepisu art. 16 ust. 1 cyt. ustawy. Warunkiem niezbędnym jest oczywiście wykazanie, że między wydatkami a zamierzonym przychodem istniał związek przyczynowo-skutkowy, w tym znaczeniu, że wydatki te są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, i że w rezultacie ich poniesienia Podmiot mógł oczekiwać zwiększenia swoich przychodów, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. A zatem konieczne będzie udokumentowanie, także w razie nie uzyskania przychodu w następstwie poniesienia tych wydatków, że były one - obiektywnie rzecz ujmując - racjonalne co do zasady i co do wielkości.

W celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem Podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez Podatnika przychodów. W zakresie obowiązków Podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Podkreślić jednocześnie należy, że na tle więc wymienionych w piśmie ogólnie rodzajów wydatków (związanych z np.: kosztami delegacji, zakupem biletów lotniczych dla inspektorów, sporządzaniem opinii prawnych, wyceną, z wyjazdem) bez badania ich związku z przychodami w świetle weryfikacji zgromadzonych przez Spółkę konkretnych dowodów - tut. organ nie może przesądzić, że wydatki te są racjonalnie uzasadnione, gdyż jest do tego nieuprawniony w świetle wyżej przedstawionego stanu faktycznego. Samo ogólne przedstawienie wydatków nie wystarcza, aby można je było uznać za koszty uzyskania przychodów bez analizy ich związków z przychodem.

Zagadnienia te nie są przedmiotem postępowania w trybie art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa, gdyż to postępowanie opiera się na przyjęciu stanu faktycznego opisanego przez Podatnika - a nie na weryfikacji, czy taki stan faktyczny ma miejsce w rzeczywistości, tj. czy w tym konkretnym przypadku Wnioskodawca poprzez posiadane konkretne dowody udowodnił, że szczegółowe pozycje i kwoty kosztów są kosztem uzyskania przychodów, gdyż jest to właściwość postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.