ITPB3/423-380/12/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2012 r. (data wpływu 12 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 lipca 2012 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka obecnie prowadzi działalność gospodarczą polegającą na zarządzaniu nieruchomościami. Rozpoczęto także przygotowania do budowy wielkiej wytwórni konstrukcji stalowych, wielkogabarytowych, przeznaczonych dla morskich lokalizacji typu off-shore. Poprzednio Spółka prowadziła działalność polegającą na magazynowaniu, załadunku i rozładunku towarów w porcie. Po tej zaniechanej działalności pozostały maszyny i urządzenia, których Spółka już nie wykorzystuje. Majątek ten:

* w części (wartościowo największej) sprzedano zainteresowanym nabywcom,

* w części pocięto i sprzedano w cenie złomu, w punkcie skupu złomu,

* w części rozebrano i zburzono bez odzyskania czegokolwiek.

W ewidencji księgowej Wnioskodawcy na dzień zaprzestania tej działalności niektóre składniki majątku były umorzone całkowicie, inne tylko częściowo.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy nieumorzona - na dzień zaprzestania prowadzenia działalności w tym zakresie - wartość składników majątku stanowi koszt uzyskania przychodów w przypadku:

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.) - dalej: ustawa - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

* konieczność faktycznego (co do zasady) poniesienia wydatku,

* poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub jego zachowania albo zabezpieczenia.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą ponoszonego wydatku nie ujęto w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Do katalogu tego należą m.in. wydatki, które nie są zaliczane do kosztów podatkowych po przekroczeniu ustawowo określonych limitów, gdy nie spełnią określonych warunków, bądź ze względu na swój charakter bezwzględnie nie stanowią kosztów podatkowych.

Artykuł 16 ust. 1 ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Stosownie do regulacji art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie (innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z powyższego wynika, iż co do zasady wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych składników. Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 ustawy).

Z kolei w myśl art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Regulacja ta służy wyłączeniu możliwości generowania kosztów uzyskania przychodów poprzez zaliczanie do nich strat będących wynikiem likwidacji środków trwałych w sytuacji, gdy likwidacja ta była skutkiem decyzji podatnika o zmianie rodzaju prowadzonej działalności.

Strata, o której mowa w tym przepisie, odzwierciedla wartość nierozliczonych podatkowo wydatków poniesionych przez podatnika na nabycie lub wytworzenie likwidowanych składników majątku. Wydatki tego rodzaju - w braku likwidacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - mieszczą się w kategorii kosztów uzyskania przychodów potrącalnych w momencie powstania przychodów ze zbycia tych składników majątku albo rozliczanych dla celów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne. Likwidacja składników majątku uniemożliwia natomiast realizację bądź kontynuację ww. sposobów podatkowego rozliczenia wskazanych wydatków. Wartość tych - poniesionych w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością, w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła - nierozliczonych dla celów podatkowych wydatków (tekst jedn.: wydatków, które stanowiłyby koszty uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia składnika majątku lub zostałyby rozliczone podatkowo poprzez amortyzację, gdyby nie doszło do likwidacji składników majątku) stanowi wartość straty, o której mowa w powołanym przepisie art. 16 ust. 1 pkt 6.

Z opisanej przez Spółkę sytuacji wynika jednakże, iż decyzja o zaprzestaniu wykorzystywania maszyn i urządzeń została podyktowana względami ekonomicznymi związanymi ze zmianą rodzaju działalności. Tym samym spełniona jest przesłanka, o której traktuje art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, co skutkuje brakiem możliwości zaliczenia przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych (sytuacja wskazana w pkt 2 i 3). Bez znaczenia pozostaje tutaj okoliczność, że miała miejsce sprzedaż złomu pozostałego po likwidacji środków trwałych. Skoro przywołana dyspozycja art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy nie pozwala na ujęcie w rachunku podatkowym nierozliczonych podatkowo wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych w związku ze zmianą rodzaju działalności, nie może tego zmienić fakt zbycia (nawet odpłatnego) pozostałości po tych zlikwidowanych składnikach majątku. Taka ewentualność istniałaby, gdyby likwidacja środków trwałych nie miała miejsca na skutek zmiany rodzaju działalności.

Niemniej jednak w niniejszej sprawie doszło również do odpłatnego zbycia części środków trwałych w drodze ich sprzedaży (sytuacja wskazana w pkt 1), co wyklucza możliwość zastosowania do tej sytuacji dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy. Okoliczność ta przekłada się z kolei na obowiązek rozliczenia tej transakcji zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. kosztem uzyskania przychodów ze zbycia składników majątkowych będących środkami trwałymi są wydatki poniesione na ich nabycie albo wytworzenie, pomniejszone o odpisy amortyzacyjne (zarówno stanowiące, jak i niestanowiące kosztów uzyskania przychodów).

W konsekwencji tak dokonanej oceny przedstawionego stanu faktycznego oraz stanowiska Wnioskodawcy odnoszącego się do tego stanu faktycznego, organ upoważniony nie może podzielić stanowiska Wnioskodawcy w pełnym zakresie, stąd też niemożność uznania stanowiska Spółki za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.