ITPB3/423-377/13/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2013 r. (data wpływu 16 sierpnia 2013 r.) dotyczącym udzielenia pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania transakcji podziału przez wydzielenie - jest prawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania transakcji podziału przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca funkcjonuje w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przedmiotem jego działalności gospodarczej jest prowadzenie nowoczesnego gospodarstwa rolnego zajmującego się m.in. uprawami zboża, rzepaku i ziemniaków, sprzedażą plonów rolnych oraz handlem sadzeniakami i nasionami. Spółka świadczy także usługi rolnicze oraz przechowywania ziemniaków.

Wnioskodawca planuje przeprowadzenie podziału poprzez wydzielenie.

Obecna struktura przedsiębiorstwa.

Zgodnie ze schematem organizacyjnym Wnioskodawcy, przedsiębiorstwo Spółki funkcjonuje w ramach dwóch pionów podlegających pod wspólny zarząd. W strukturze wydzielone są także biuro, księgowość i kadry.

Pierwszy z pionów realizuje funkcje związane z pracą agronomów odpowiedzialnych za planowanie i zarządzanie poszczególnymi typami upraw prowadzonych przez przedsiębiorstwo, w celu zapewnienia realizacji kontraktów sprzedażowych zawartych przez Spółkę. Na moment złożenia niniejszego wniosku funkcje te realizowane są przez dwóch managerów podlegający pod ten pion: Szef działu uprawy ziemniaków oraz Szef działu pozostałych upraw i innowacji. Do zadań pionu należy m.in. planowanie produkcji rolnej oraz koordynowanie i zarządzanie pracami związanymi z poszczególnymi uprawami, w ramach których podejmowane są m.in. decyzje o zakresie realizowanych upraw, siewie i zbiorze, zakresie nawadniania i nawożenia oraz stosowaniu środków pielęgnacji i ochrony roślin. Pion nadzoruje również prawidłowość wykonania prac rolniczych, a także zarządza stanem zapasów w sposób umożliwiający wykonanie zawartych przez przedsiębiorstwo kontraktów. Zakres działalności tego pionu można najprościej określić jako planowanie, koordynowanie i nadzór nad produkcją rolną przeznaczoną do sprzedaży.

Głównym zadaniem drugiego z pionów jest świadczenie usług rolniczych zgodnie z przekazanymi planami/wytycznymi. Zakres realizowanych zadań obejmuje w szczególności fizyczne wykonywanie prac rolniczych w tym: sianie zboża i rzepaku, sadzenie ziemniaków, nawożenie i nawadnianie gruntów oraz stosowanie ustalonych środków pielęgnacji i ochrony roślin. Usługi rolnicze są realizowane zarówno na rzecz pierwszego pionu jak i podmiotów trzecich. Omawiany pion zajmuje się również obsługą najmowanej powierzchni magazynowej (komór). Powierzchnia ta jest wykorzystywana zarówno na potrzeby przechowywania płodów rolnych Spółki, jak i usługowego świadczenia przechowywania ziemniaków osób trzecich. Na moment złożenia niniejszego wniosku omawiany pion obejmuje dwa działy: warsztat i organizacja pracy.

Obydwa piony obsługiwane są przez pracowników biurowych, księgowość i kadry. Ze względu na ograniczoną ilość obowiązków, osoby pracujące w tych działach pracują równolegle na rzecz obydwu pionów.

Wydzielenie organizacyjne w drodze uchwały zarządu.

Na moment podziału obydwa wymienione wyżej piony będą rozdzielone uchwalą zarządu na dwie odrębne wewnętrzne jednostki organizacyjne:

* uprawy własne (dalej: "UW") - obejmującą w szczególności działalność pierwszego pionu,

* usługi rolnicze (dalej: "UR") - obejmującą w szczególności działalność drugiego pionu.

Wydzielenie jednostek nastąpi w formie uchwały Zarządu Spółki. Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu UW i UR, uwzględniając:

a) Wyodrębnienie organizacyjne

- w uchwale i załącznikach do niej zostaną wskazane:

* nazwy, pod którymi będzie prowadzona działalność UW i UR,

* osoby kierujące UW i UR,

* listy pracowników przypisanych do UW i UR,

* struktury organizacyjne UW i UR,

* zestawienia składników materialnych i niematerialnych przypisanych do UW i UR.

Do UW i UR zostaną przypisani pracownicy, którzy realizują prace objęte zakresem działania poszczególnych pionów. Pracownicy odpowiadający za obsługę biura, księgowość i kadry zostaną alokowani do obu jednostek, przy czym każdej z nich zostanie przypisana odpowiednia część ich dotychczasowych etatów. Tym samym, pracownikami przypisanymi do UW będą przede wszystkim agronomowie, zaś do UR pracownicy odpowiedzialni za fizyczne świadczenie usług rolniczych i magazynowych.

W zestawieniu składników materialnych i niematerialnych, UW i UR przypisane zostaną poszczególne składniki, niezbędne do prowadzenia przez te jednostki działalności. Do UW zostaną przypisane w szczególności: umowy dzierżawy gruntu i własność płodów rolnych. Do UR zostaną natomiast przypisane przykładowo aktywa takie jak: maszyny, sprzęt rolniczy oraz zapasy nawozów i środków ochrony roślin używanych do świadczenia usług rolniczych. Jednostce tej zostaną również przypisane grunty znajdujące się we własności Spółki, a także budynki, które się na nich znajdują. Wartości niematerialne i prawne zostaną przypisane do jednostek, które wykorzystują je w bieżącej działalności.

Do poszczególnych jednostek zostaną przypisane również odpowiednie należności i zobowiązania. Przykładowo do UW alokowane zostaną zobowiązania z tytułu umów dzierżawy gruntów zaś do UR zobowiązania z umów leasingu maszyn. UW przejmie należności wynikające z dotacji, zaś UR z tytułu usług magazynowych (jeżeli wystąpią). Do obu jednostek zostanie też przyporządkowana odpowiednia część zobowiązań związanych z najmem siedziby.

Środki pieniężne zostaną przypisane do jednostek w taki sposób, aby umożliwić im prowadzenie działalności (w oparciu o środki własne i ewentualne zewnętrzne).

Istniejące rezerwy zostaną odpowiednio przypisane poszczególnym jednostkom w zależności od ich charakteru. Rezerwy na świadczenia o charakterze pracowniczym zostaną w odpowiedniej części przypisane do tej jednostki, do której przechodzą pracownicy, których dana część rezerwy dotyczy.

b) Wyodrębnienie finansowe.

Polityka rachunkowości Spółki będzie zakładać wydzielenie w ewidencji księgowej odrębnych kont dla działalności UW i UR. Na kontach tych ewidencjonowane będą rozdzielnie przychody i koszty oraz aktywa i zobowiązania UW i UR. Ewentualne przychody i koszty wspólne będą odpowiednio alokowane za pośrednictwem kont wspólnych.

Ewidencja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będzie wyraźnie określała środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne przypisane do każdej z jednostek. W szczególności, poszczególne środki trwałe/wartości niematerialne i prawne będą oznaczone w sposób umożliwiający identyfikację jednostki, do której zostały przypisane.

W Spółce będą funkcjonowały oddzielne rachunki bankowe dla UW i UR. Na rachunkach tych ujęta będzie odpowiednia część środków pieniężnych (wynikająca z uchwały zarządu o wydzieleniu obu jednostek). Jeżeli wystąpią odsetki od środków zgromadzonych na wyodrębnionych rachunkach bankowych, będą one stanowić przychody przypisane do odpowiednich jednostek.

c) Wyodrębnienie funkcjonalne.

Uchwała o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności, jaką będą prowadziły UW i UR. Wszystkie zadania Spółki zostaną przypisane odpowiednio UW i UR.

Dokonane wyodrębnienie pozwoli UW skoncentrować się na zarządzaniu własnymi uprawami na dzierżawionych gruntach. W szczególności jednostka ta będzie dokonywała wyboru odmian ziemniaka i pozostałych upraw, planowała uprawy (tworzyła płodozmian, przygotowywała harmonogramy i budżety upraw, szacowała możliwe do osiągnięcia plony, podejmowała decyzje o stosowanych nawozach i środkach ochrony roślin). UW będzie także obsługiwać sprzedaż plonów oraz podejmować działania na rzecz zwiększenia efektywności produkcji, a w konsekwencji zwiększenia sprzedaży.

UR zajmie się natomiast świadczeniem usług rolniczych, magazynowych oraz handlem sadzeniakami i nasionami. Jednostka będzie w szczególności wykonywała zlecone prace rolnicze (m.in. nawoziła i nawadniała glebę, sadziła ziemniaki i siała zboże, stosowała wskazane nawozy i środki ochrony roślin). Zakres zadań jednostki obejmie także udostępnianie przestrzeni magazynowej znajdującej się w jej dyspozycji (komór). Nadto UR będzie zajmowało się handlem sadzeniakami i nasionami. Zgodnie z założeniami, UR będzie świadczyła swoje usługi zarówno na rzecz UW, jak i kontrahentów zewnętrznych.

Reasumując, zadania UW obejmować będą całokształt dotychczasowej działalności Spółki związanej z zarządzaniem uprawami własnymi i sprzedażą płodów rolnych, zaś do UR przypisane zostaną funkcje związane z fizycznym świadczeniem usług rolniczych, magazynowych oraz handlem sadzeniakami/nasionami.

Pracownicy odpowiadający za obsługę biura, księgowość i kadry zostaną alokowani do obu jednostek, przy czym każdej z nich zostanie przypisana odpowiednia część ich dotychczasowych etatów.

UW i UR będą posiadały własne i niezależne struktury organizacyjne. Każdej z jednostek zostanie przypisana część najmowanej powierzchni używanej jako siedziba Spółki. Po podziale dotychczasowa umowa najmu obowiązująca Spółkę dzieloną zostanie ograniczona do powierzchni przypisanych do UW zaś Spółka nowo zawiązana (dalej również: "spółka wydzielona") zawrze z wynajmującym oddzielny kontrakt dotyczący korzystania z przydzielonych jej przestrzeni.

Po wyodrębnieniu każda z odrębnych jednostek będzie dysponowała przypisanym do niej majątkiem, pracownikami, zespołem umów oraz należności i zobowiązań. Jednostki będą również posiadały własne zadania, które będą mogły realizować w oparciu o znajdujące się w ich dyspozycji składniki majątkowe i niemajątkowe. Każda z jednostek będzie rozliczana z realizacji postawionych przed nią celów przez Zarząd Spółki.

W kolejnym etapie restrukturyzacji dojdzie do podziału przez wydzielenie, w wyniku czego UR zostanie wydzielona ze Spółki oraz przeniesiona na spółkę nowo zawiązaną. W konsekwencji Wnioskodawca będzie w dalszym ciągu prowadził działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu upraw własnych i sprzedaży płodów rolnych. Spółka wydzielona będzie zaś działała na rynku usług rolniczych, magazynowania produktów rolniczych oraz handlu sadzeniakami/nasionami.

Każda ze Spółek po wydzieleniu będzie samodzielnie prowadziła przypisaną do niej działalność gospodarczą.

Zakładany podział ma na celu oddzielenie działalności związanej z prowadzeniem upraw własnych od działalności usługowej i handlowej. Przeprowadzenie podziału pozwoli na zmniejszenie ryzyka działalności - od momentu podziału ewentualne negatywne zdarzenia będą miały wpływ wyłącznie na jeden z segmentów dotychczasowej działalności Spółki. Jest to o tyle istotne, że Wnioskodawca przewiduje rozwój działalności usługowej, z czym będzie wiązało się istotne zwiększenie ryzyka operacyjnego. Podział ma również na celu zwiększenie efektywności zarządzania poszczególnymi segmentami działalności i podniesienie ich konkurencyjności poprzez specjalizację w określonych obszarach.

W związku z tym sformułowano następujące pytania.

1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wyodrębniana ze Spółki UR będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym pozostająca w Spółce UW będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

3. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w wyniku przeprowadzenia podziału przez wydzielenie (wydzielenia UR do spółki nowo zawiązanej) dla Wnioskodawcy powstanie przychód w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa) pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na podstawie powyższej definicji jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa pod warunkiem, że:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący zobowiązania,

* zespół ten jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki wchodzące w skład zespołu są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy zarówno UR jak i UW spełniają opisane przesłanki pozwalające na uznanie ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

a) Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego zobowiązania:

- Omówienie warunku;

Zgodnie z dominującym podejściem organów podatkowych składniki materialne i niematerialne tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (tekst jedn.: na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Co do zasady zespół składników powinien zawierać elementy materialne (np. wyposażenie) oraz niematerialne (np. umowy, zobowiązania), które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej. Elementami zespołu składników stanowiących ZCP powinny być w szczególności: aktywa trwałe, obrotowe oraz czynnik ludzki.

- Analiza czy warunek jest spełniony;

W Spółce na moment podziału będą funkcjonowały dwie jednostki (zespoły składników materialnych i niematerialnych) wydzielone w drodze uchwały zarządu. Każda z tych jednostek będzie posiadała przypisaną m.in. niezależną strukturę, majątek oraz zespół umów jej dotyczący. Do jednostek zostaną przyporządkowane również należności, zobowiązania i pracownicy. Składniki materialne i niematerialne zostaną rozdzielone pomiędzy poszczególne jednostki w taki sposób by jednostki te mogły samodzielnie realizować przypisane im w ramach istniejącego przedsiębiorstwa funkcje.

Obie jednostki będą realizowały odrębne cele. Zadaniem UW będzie generalnie zarządzanie uprawami własnymi oraz obsługa sprzedaży. UR będzie natomiast odpowiedzialna za świadczenie usług rolnych, przechowania ziemniaków oraz handel sadzeniakami i nasionami. Każda z jednostek będzie działała w ramach swoich kompetencji niezależnie, a jej kierownik będzie odpowiadał bezpośrednio przed zarządem Spółki.

Współpraca obu jednostek będzie przede wszystkim koncentrowała się na wykonywaniu przez UR na rzecz UW usług rolnych i przechowywania ziemniaków. Już przed podziałem, zasady kooperacji pomiędzy oboma jednostkami będą zbliżone do funkcjonujących pomiędzy niezależnymi podmiotami. W szczególności UW będzie zlecało wykonanie konkretnych prac UR i rozliczało ten podmiot z rezultatów wykonanych "usług". Podkreślenia wymaga, że UR będzie świadczyło usługi również na rzecz podmiotów trzecich.

Reasumując Spółka stoi na stanowisku, że wydzielone w ramach jej przedsiębiorstwa UW i UR będą jednostkami charakteryzującymi się wystarczającą odrębnością i posiadającymi wszystkie wymagane składniki pozwalające na uznanie każdej z nich za zespół składników materialnych i niematerialnych. Każda z jednostek będzie również funkcjonalną całością zdolną do realizowania powierzonych jej zadań gospodarczych.

b) Wyodrębnienie zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym i finansowym:

- Omówienie warunku;

Ustawa nie wskazuje co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Nadto wyodrębniona działalność powinna mieć określone miejsce w strukturze organizacyjne podatnika (przykładowo, jako dział, wydział, oddział).

Wyodrębnienie jednostki powinno mieć też wymiar finansowy - tzn. poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych powinno być możliwe przyporządkowanie do danej jednostki przypadających na nią przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań.

- Analiza, czy warunek jest spełniony;

W przypadku Spółki, UW i UR będą wyodrębnione w drodze uchwały zarządu. Uchwała ta będzie określała: nazwy, pod którymi będzie prowadzona działalność UW i UR, osoby kierujące UW i UR, listy pracowników przypisanych do UW i UR, struktury organizacyjne UW i UR, zestawienia składników materialnych i niematerialnych przypisanych do UW i UR.

Na gruncie kodeksu spółek handlowych Zarząd jest organem prowadzącym sprawy Spółki i reprezentującym ją na zewnątrz. Uchwała tego organu jest więc formalnym aktem stanowiącym wyraz decyzji organów statutowych Spółki. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że UW i UR będą pozostawały formalnie wyodrębnione w ramach Spółki.

Wyodrębniona działalność będzie posiadała także swoje własne miejsce w strukturze Wnioskodawcy. Tak jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, obie wydzielone jednostki będą kierowane przez różne osoby odpowiadające bezpośrednio przed Zarządem Spółki. Każda z jednostek będzie posiadała własną strukturę organizacyjną. Pracownicy jednej jednostki nie będą podlegać służbowo pod pracowników drugiej.

Działalność każdej z jednostek będzie wyodrębniona również pod względem finansowym. Dla każdej z jednostek prowadzone będą oddzielne konta księgowe, na których będą rozdzielnie ewidencjonowane przychody i koszty oraz aktywa i zobowiązania tych jednostek. Ewentualne przychody i koszty wspólne będą odpowiednio alokowane za pośrednictwem kont wspólnych. Również sposób prowadzenia ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych pozwoli na identyfikację, której jednostce przypisany jest dany składnik majątku. Co więcej obie jednostki będą rozliczać się za pośrednictwem odrębnych rachunków bankowych. Na rachunkach tych będą ujęte środki przyporządkowane do danej jednostki.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy obie jednostki będą wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym w strukturze Spółki.

c) Składniki wchodzące w skład zespołu są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych:

- Omówienie warunku;

Do wypełnienia kryteriów zawartych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wymagane jest by dana jednostka realizowała samodzielnie, w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, określone zadania gospodarcze. Składniki majątkowe tworzące jednostkę powinny więc być wyodrębnione z istniejącego przedsiębiorstwa ze względu na funkcję, której służą.

- Analiza czy warunek jest spełniony;

W przedstawionym stanie faktycznym w strukturze gospodarczej przedsiębiorstwa funkcjonują dwie jednostki UW i UR.

Zdaniem Wnioskodawcy nie powinno budzić wątpliwości, że jednostki te są przeznaczone do realizacji ściśle określonych, odrębnych zadań gospodarczych. Tak jak już wskazano wcześniej, UW będzie zajmowało się zarządzaniem uprawami własnymi oraz obsługą sprzedaży płodów rolnych. Do kompetencji UR należeć będzie zaś świadczenie usług rolnych, przechowywania ziemniaków oraz handlu nasionami i sadzeniakami. Każda z jednostek będzie więc posiadała w ramach przedsiębiorstwa odrębną funkcje i służyła do realizacji odmiennych zadań gospodarczych.

d) Zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te zadania:

- Omówienie warunku;

Warunkiem by zespół składników tworzył zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, by mógł on stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

- Analiza czy warunek jest spełniony;

Do UW przypisane są m.in. umowy najmu gruntu oraz własność płodów rolnych. W skład tej jednostki wchodzą również wysokiej klasy specjaliści zajmujący się wyborem odmian, planowaniem upraw, zlecaniem niezbędnych czynności związanych z ich prowadzeniem oraz nadzorem nad wykonanymi pracami. W opinii Wnioskodawcy powyższe składniki pozwalają UW działać samodzielnie, jako niezależny podmiot. Jednostka może bowiem w oparciu o własne aktywa, zlecając podmiotom trzecim wykonanie poszczególnych prac rolnych, wytworzyć produkt końcowy. Tym samym, zdaniem Spółki, UW może działając, jako samodzielne przedsiębiorstwo, sprzedawać płody rolne.

Zdaniem Wnioskodawcy również UR posiada wszystkie niezbędne składniki do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Do UR przypisane są w szczególności maszyny rolnicze i pracownicy rolni, dzięki którym jednostka jest w stanie świadczyć usługi w zakresie uprawy roli. Ponadto do jednostki tej przypisane są także umowy najmu powierzchni magazynowej (komór), dzięki którym jest ona w stanie usługowo przechowywać ziemniaki.

Należy zwrócić uwagę, że obie jednostki będą miały zapewnione wsparcie obsługi biurowej, księgowej i kadr (do każdej z jednostek zostanie przypisana część dotychczasowych etatów pracowników tych działów).

Spółka zwraca uwagę, że zarówno UW jak i UR po przeprowadzeniu podziału przez wydzielenie będą funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwa. Fakt ten, zdaniem Wnioskodawcy, najlepiej świadczy o tym, że zarówno składniki wchodzące w skład UW jak i UR mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania.

Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy zarówno UW jak i UR będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy, ponieważ w każdej z nich:

* istnieć będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący zobowiązania,

* zespół ten będzie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki wchodzące w skład zespołu będą przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te zadania.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, przychodem w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału łub wydzielenia (z zastrzeżeniem, że odpowiednie zastosowanie mogą znaleźć również przepisy art. 14 ust. 2 i 3 ustawy). A contrario przychód w spółce podlegającej podziałowi nie powstaje jeżeli zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej jak i majątek transferowany do spółki nowo zawiązanej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zważywszy na fakt, że Spółka uważa, że zarówno majątek pozostający w Spółce jak i majątek wydzielany będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa (patrz: stanowisko własne do pytań 1-2), Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w wyniku opisanego podziału przez wydzielenie nie powstanie przychód do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego uwzględniającego treść dokumentów oraz ich rzeczywistą realizację. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który stanowi podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, w ramach tego postępowania właściwy organ nie może jednak dokonywać oceny treści konkretnych dokumentów, gdyż wykraczałoby to poza zakres przedmiotowego postępowania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Innymi słowy podatnik winien uwzględnić w tej transakcji wszystkie składniki majątkowe tej wydzielanej części majątku, razem z jego aktywami i pasywami.

Konsekwencją finansowego wyodrębnienia majątku mającego stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do tego majątku również wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku, wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

* istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

* zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ww. ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Spółka wskazała, że zamierza dokonać podziału przez wydzielenie. Przy czym zarówno majątek pozostający w Spółce, tj. pion Upraw własnych jak i pion Usług rolniczych, będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, funkcjonalnie, będą również wyposażone we wszelkie składniki majątkowe w tym zobowiązania pozwalające na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, w przypisanym im zakresie. W konsekwencji zarówno część wydzielana jak i pozostająca w Spółce będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Odnosząc powyższe do treści wniosku oraz postawionego pytania należy stwierdzić, że w sytuacji gdy w ramach przeprowadzonej transakcji dojdzie do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ww. ustawy, jednocześnie majątek pozostający w Spółce również będzie spełniał kryteria określone w tym przepisie, co wynika z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego, po stronie Spółki nie wystąpi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić jednakże należy, że ostatecznie to właściwy organ podatkowy mający stosowne uprawnienia może dokonać oceny realnie wydzielanego zbioru składników majątkowych pod kątem spełniania kryteriów niezbędnych dla uznania go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tut. organ w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego jest natomiast związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, nie może go zatem podważać, czy też kwestionować, gdyż byłoby to sprzeczne z istotą przedmiotowej instytucji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi-tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.