ITPB3/423-365/09/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2009 r. (data wpływu 8 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia skutków podatkowych związanych z uzyskaniem poręczenia kredytu - jest prawidłowe.

W dniu 8 lipca 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia skutków podatkowych związanych z uzyskaniem poręczenia kredytu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Towarzystwo prowadzi działalność w zakresie gospodarowania zasobami mieszkaniowymi, z której to działalności dochody w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ramach prowadzenia działalności w zakresie gospodarowania zasobami mieszkaniowymi Spółka zaciąga kredyty bankowe ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego, przeznaczone na finansowanie budowy budynków mieszkalnych przeznaczonych na wynajem. Jedynym udziałowcem Spółki jest Gmina Miasta. Bank wydając decyzję na udzielenie kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego, którego celem jest sfinansowanie budowy budynków mieszkalnych przeznaczonych na wynajem, jako jeden z warunków udzielenia kredytu postawił wymóg uzyskania poręczenia wspólnika spłaty kredytu. Poręczenie wymagane jest na czas określony do dnia 31 grudnia 2009 r. i udzielone zostanie do kwoty 5 mln zł. Poręczenie zostanie zwolnione po spełnieniu przez Spółkę określonych warunków udzielenia kredytu. Udzielający poręczenia nie pobierze żadnego wynagrodzenia za przedmiotowe poręczenie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzyskanie poręczenia kredytu od wspólnika jest dla Spółki przychodem do opodatkowania jako nieodpłatne świadczenie.

Zdaniem Spółki udzielone poręczenie kredytu, jako instrument zabezpieczający kredytodawcę na wypadek zaprzestania spłaty kredytu, nie stanowi dla Spółki nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie bowiem z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkowego od osób prawnych - jest jego otrzymanie od podatnika. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie. Poręczenie będzie umową, na mocy której poręczyciel zobowiązuje się względem banku wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby Spółka nie wywiązała się ze spłaty zaciągniętego kredytu.

Z uwagi na fakt, iż w momencie poręczenia umowy kredytowej Spółka nie uzyska żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczyciela, zdaniem Wnioskodawcy poręczenie umowy kredytu bankowego przez udziałowca nie jest nieodpłatnym świadczeniem dla Spółki i w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo nieodpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego właśnie względu pojęcie "świadczenia" należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 6 pkt 4 powołanej ustawy wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego wynika, iż podatnik prowadzi działalność w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi. W ramach prowadzenia tej działalności Spółka zaciąga kredyty bankowe ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego, przeznaczone na finansowanie budowy budynków mieszkalnych przeznaczonych na wynajem. Bank wydając decyzję na udzielenie kredytu z Krajowego Funduszu Mieszkaniowego, jako jeden z warunków udzielenia kredytu postawił wymóg uzyskania poręczenia wspólnika spłaty kredytu. Z przedstawionych okoliczności wynika również, iż wspólnik udzielający poręczenia nie pobierze żadnego wynagrodzenia za przedmiotowe poręczenie.

Usługa poręczenia to działania prawno - ekonomiczne zmierzające do zagwarantowania kredytodawcy możliwości skutecznej windykacji należności od kredytobiorcy. Poręczenie jest umową, na mocy której poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela (banku) wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. W przedmiotowej sprawie zabezpieczeniem będzie zobowiązanie się udziałowca Spółki, poprzez wyrażenie jego pozytywnej woli spłaty zobowiązania, wynikającego z umowy o kredyt bankowy, na wypadek nie wywiązania się z tej umowy przez Spółkę.

Zatem przyjąć należy, iż w opisanej sytuacji zastosowania nie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Poręczenie za udzielony kredyt ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego nie będzie nieodpłatnym świadczeniem dla Wnioskodawcy, ponieważ w momencie poręczenia podatnik nie uzyska żadnych korzyści majątkowych kosztem poręczyciela.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie uznać należy za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.