ITPB3/423-349/10/PS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2010 r. (data wpływu 9 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń - jest prawidłowe.

W dniu 9 lipca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka zamierza sprzedać nieruchomość zabudowaną, na której obecnie prowadzi działalność gospodarczą. W akcie notarialnym będzie zapis "cena nieruchomości obejmuje:

Nabywca złożył oświadczenie, że nie będzie żądał od Sprzedającego jakichkolwiek dodatkowych opłat z tytułu ustanowionej służebności."

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy u Spółki powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń z ustanowionego ograniczonego prawa rzeczowego w postaci użytkowania nieruchomości nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2011 r. i ustanowionej służebności przejazdu.

Zdaniem Wnioskodawcy nie powstanie u niego przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń z tytułu korzystania przez Spółkę z nieruchomości nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2011 r. oraz z ustanowienia służebności gruntowej, biorąc pod uwagę, ze przysporzenia są zarówno po stronie sprzedającego (Spółka nadal prowadzi na nieruchomości działalność gospodarczą), jak i kupującego (pozyskanie nieruchomości na wskazanych w akcie notarialnym warunkach za cenę obejmującą również użytkowanie i służebność).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo nieodpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego właśnie względu pojęcie "świadczenia" należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód - co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

Ponadto zgodnie z art. 12 ust. 6 pkt 4 powołanej ustawy wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Spółka zamierza sprzedać nieruchomość zabudowaną, na której obecnie prowadzi działalność gospodarczą. Cena nieruchomości obejmować będzie natomiast użytkowanie przez Spółkę tej nieruchomości nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2011 r., za co nabywca nie będzie żądał od Spółki jakichkolwiek dodatkowych opłat z tytułu użytkowania, wyrażenie zgody na odpłatne udostępnienia osobom trzecim części ww. nieruchomości przez Wnioskodawcę w okresie użytkowania oraz ustanowienie służebności gruntowej przejazdu przez ww. nieruchomość na rzecz Spółki, za co również nabywca nie będzie żądał od Spółki jakichkolwiek dodatkowych opłat z tytułu ustanowionej służebności.

W konsekwencji, skoro prawo do bezpłatnego użytkowania przez Spółkę nieruchomości, jak również odpłatnego udostępniania jej części przez Wnioskodawcę osobom trzecim oraz bezpłatnego ustanowienia służebności gruntowej przejazdu przez ww. nieruchomość na rzecz Spółki zostało zawarte w cenie sprzedaży tej nieruchomości, nie dojdzie w tym przypadku do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Korzyści jakie czerpać będzie Wnioskodawca z przedmiotowej nieruchomości stanowią bowiem część ceny jej sprzedaży.

Innymi słowy, skoro za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy, nie można uznać, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z takimi świadczeniami bowiem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym stanowią one część ceny sprzedaży nieruchomości.

Zauważyć trzeba jednak, iż analiza art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, iż dotyczy on również świadczeń częściowo odpłatnych.

Artykuł 12 ust. 6a stanowi natomiast, iż wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Wskazać należy więc, iż ocena czy w danym przypadku zaistniała różnica między wartością świadczeń ustaloną według zasad określonych w art. 12 ust. 6 ustawy, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika, wykracza poza zakres wydawania interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej. Zbadanie całokształtu umowy sprzedaży nieruchomości, która zostanie zawarta pomiędzy stronami i ewentualnych tego skutków możliwe jest bowiem wyłącznie w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez właściwe organy podatkowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.