ITPB3/423-346/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2009 r. (data wpływu 29 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia dochodu uzyskanego w 2008 r. na terenie specjalnej strefy ekonomicznej o wartość strat z tej działalności poniesionych w poprzednich latach podatkowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 czerwca 2009 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości obniżenia dochodu uzyskanego w 2008 r. na terenie specjalnej strefy ekonomicznej o wartość strat z tej działalności poniesionych w poprzednich latach podatkowych (2006-2007).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka otrzymała zezwolenie na działalność w specjalnej strefy ekonomicznej w dniu 17 stycznia 2006 r. W lutym 2006 r. dokonała zakupu gruntów i rozpoczęła proces inwestycyjny polegający na budowie fabryk i tapet. Oprócz kosztów zaliczanych do wartości inwestycji, Jednostka ponosiła również wydatki związane z kosztami ogólnymi zarządu zaliczanymi bezpośrednio w koszty działalności.

Przychody ze sprzedaży tapet - będące przychodami strefowymi (zezwolenie obejmowało produkcję tapet), Spółka zaczęła osiągać od lutego 2007 r. Koszty uzyskania przychodów w roku 2007 r. przewyższyły jednak osiągnięte przychody, w wyniku czego osiągnęła stratę z działalności na terenie strefy, na którą otrzymała zezwolenie. W wyniku poprawy organizacji pracy oraz dokładniejszemu poznaniu cyklu produkcyjnego przez pracowników, Jednostka w 2008 r. osiągnęła dochód do opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy spółka miała prawa rozliczyć stratę z działalności strefowej poniesioną w ubiegłych latach z dochodem podatkowym z działalności strefowej wykazanym w zeznaniu CIT-8 za 2008 rok.

W ocenie Wnioskodawcy, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zezwala na odliczanie straty z działalności strefowej od dochodu osiągniętego z działalności strefowej. Swoje stanowisko argumentuje następująco:

* art. 7 ust. 3 pkt 1 powoływanej powyżej ustawy nie dotyczy rozliczania straty ze źródła zwolnionego z dochodem z tego źródła,

* niemożność odliczania strat od dochodu z działalności strefowej powodowałoby, że zwolnienie zmieniłoby się w zwolnienie z opodatkowania przychodu, a nie dochodu - na tej samej zasadzie można by odmówić zaliczania poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów w celu wyliczenia wysokości zwolnienia - brak jest przecież regulacji szczególnych,

* a skoro brak jest regulacji szczególnych - należałoby zastosować regulacje ogólne, to znaczy zastosować powszechnie obowiązujące zasady wyliczania dochodu (jedynie wtedy można w ogóle wyliczyć dochód - a przepis dotyczący zwolnienia z opodatkowania mówi o zwolnieniu "dochodu".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest - z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Podstawę opodatkowania stanowi natomiast dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 albo w art. 7a ust. 1 tej ustawy po odliczeniu wartości wskazanych w art. 18 ust. 1.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Podatnik ma wówczas prawo obniżyć dochód o wysokość poniesionej w roku podatkowym straty w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty (art. 7 ust. 5 omawianej ustawy).

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, na mocy przepisu art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uwzględnia się między innymi:

* przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,

* kosztów uzyskania wskazanych powyżej przychodów.

Wymienionych przychodów i kosztów uzyskania przychodów, nie uwzględnia się również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 wskazanej ustawy).

Tak więc artykuł 7 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych zawiera kompleksową regulację przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych: ust. 1 określa przedmiot opodatkowania, ust. 2 zawiera definicje dochodu i straty, ust. 3 określa wyłączenia z podstawy opodatkowania, natomiast ust. 4, 4a i 5 podaje zasady odliczania strat.

Regulacja art. 7 ust. 5 daje podatnikowi prawo do obniżenia dochodu o wysokość straty w najbliższych kolejno następujących po sobie pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50%. Istotne znaczenie dla celów podatkowych ma zatem w tym wypadku sposób zdefiniowania straty.

Co do zasady strata jest różnicą między kosztami uzyskania przychodów, a sumą przychodów, w przypadku gdy koszty uzyskania przychodów są wyższe od przychodów. Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, nie uwzględnia się między innymi: przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku; kosztów uzyskania wskazanych powyżej przychodów. Wymienionych przychodów i kosztów uzyskania przychodów, nie uwzględnia się również przy ustalaniu straty.

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu od opodatkowania zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Punkt 34 tego przepisu stanowi, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. Nr 123, poz. 600 z późn. zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych). Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, iż skoro dochody uzyskiwane z tytułu działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej są wolne od podatku, zgodnie z regulacją art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy i kosztów ich uzyskania nie uwzględnia się przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania. Wartości te nie są brane pod uwagę również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 3 ww. ustawy).

Innymi słowy oznacza to, że strata poniesiona przez Spółkę w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej nie jest stratą podatkową w rozumieniu przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nadwyżka kosztów poniesionych w związku z tą działalnością nad osiągniętymi z niej przychodami stanowi jedynie stratę ekonomiczną (bilansową).

Ustawodawca nie przewidział w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych możliwości obniżenia dochodu uzyskanego przez Spółkę z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej o tego rodzaju straty poniesione w latach poprzednich. Za takim stanowiskiem przemawia samo brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 34 tej ustawy, w którym ustawodawca posłużył się pojęciem "dochodu". Przepis ten stanowi jeden z wyjątków od ogólnej zasady, zgodnie z którą dochód uzyskany przez podmioty wskazane w art. 1 omawianej ustawy podlega opodatkowaniu. Wobec tego, nie może być on interpretowany rozszerzająco.

Podsumowując, Spółka - obliczając wysokość zwolnienia podatkowego za rok 2008 i lata następne - nie ma prawa do pomniejszenia dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie uzyskanego w 2006 r. zezwolenia na obszarze specjalnej strefy ekonomicznej o wysokość straty (nie więcej niż 50% w każdym roku podatkowym) poniesionej na tej działalności w latach podatkowych 2006 oraz 2007. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.