ITPB3/423-342a/12/AW
Pismo z dnia 20 września 2012 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPB3/423-342a/12/AW
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2012 r. (data wpływu 28 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 23 i 24 tej ustawy - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 28 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 23 i 24 tej ustawy.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca został utworzony w 2002 r. przez Gminę Miasta do prowadzenia działalności w zakresie udzielania poręczeń spłaty kredytów, pożyczek lub wykonania innych zobowiązań, w szczególności umów leasingu, factoringu, gwarancji bankowych, należytego wykonania umowy lub wniesienia wadium mikro, małym i średnim przedsiębiorcom. Działalność Wnioskodawcy sklasyfikowana została, według Polskiej Klasyfikacji Działalności, pod numerem 64.99.Z - pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest instytucją finansową nienastawioną na osiąganie zysku, a wypracowany zysk przeznacza na realizację celów statutowych związanych z rozwojem przedsiębiorczości.
Na podstawie podpisanych w dniu 1 września 2005 r. oraz 16 marca 2006 r. z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (zwaną dalej PARP) umów o dofinansowanie projektu pod tytułem: "..." Wnioskodawca otrzymał za pośrednictwem PARP dofinansowanie na podniesienie kapitału o łącznej kwocie 10 000 000 zł. Celem realizowanego projektu było powiększenie kapitału Wnioskodawcy poprzez jego dokapitalizowanie.
Otrzymane dofinansowanie zostało przeznaczone na pokrycie części wydatków kwalifikujących się do objęcia wsparciem w ramach Działania 1.2 Sektorowego Programu Operacyjnego Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw (SPO_WKP) i zostało wykorzystane na pokrycie wydatków kwalifikowanych, tj. wydatków, które zgodnie z umową: zostały poniesione po dniu złożenia wniosku o dofinansowanie; zostały zweryfikowane przez instytucję wdrażającą i zostały zatwierdzone przez instytucję zarządzającą; zostały, po okresie realizacji projektu przeznaczone na udzielanie przedsiębiorstwu z sektora małych i średnich przedsiębiorstw poręczeń; nie przekroczyły kwoty kapitału funduszu dofinansowanego w ramach projektu.
Wydatkiem kwalifikowanym jest wartość wniesionego do projektu kapitału służąca udzielaniu poręczeń kredytowych celem ułatwienia dostępu do zewnętrznych źródeł finansowania przedsiębiorstwom z sektora mikro, małych i średnich przedsiębiorstw. Zgodnie z podpisaną z PARP umową w okresie realizacji projektu oraz w okresie 5 lat od dnia podpisania umowy, Wnioskodawca miał obowiązek przekazać przychody uzyskane z wykorzystania środków dofinansowania na cele realizacji projektu, tzn. na udzielanie poręczeń kredytowych. Środki te zostały w całości wykorzystane zgodnie z umową. Środki na realizację celów określonych w umowie o dofinansowanie zostały zabezpieczone w postaci bezzwrotnego wsparcia finansowego udzielonego na zasadach refundacji, z publicznych środków wspólnotowych, pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (zwanego dalej EFRR) i publicznych środków krajowych. Wnioskodawca zapewnił finansowanie projektu ze środków własnych w kwocie 3 250 000 zł. Wartość całkowita projektu to 13 250 000 zł.
Realizacja projektu przebiegała pod nadzorem PARP jako Instytucji Wdrażającej. Przekazanie kwoty wsparcia finansowego odbywało się, po spełnieniu przez Wnioskodawcę warunków wypłaty dofinansowania określonych w umowie o dofinansowanie, w postaci następujących płatności: płatność premii, płatności pośrednie i płatność końcowa. Wydatki kwalifikujące się do objęcia wsparciem zostały zweryfikowane przez PARP, jako Instytucję Wdrażającą. Wnioskodawca otrzymał na przestrzeni lat 2005-2008 za pośrednictwem PARP pomoc w formie bezzwrotnego wsparcia w łącznej wysokości 10 000 000 zł. Pozyskiwane w trakcie realizacji projektu środki pochodziły z dwóch źródeł, tj.: z publicznych środków wspólnotowych dostępnych w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, a więc ze środków finansowych pochodzących z budżetu Wspólnot Europejskich (płatności z EFRR); ze środków PARP jako instytucji wdrażającej, prefinansowanych przez budżet państwa (płatności z budżetu państwa).
Środki pieniężne, otrzymywane w poszczególnych transzach wpływały na specjalnie założony i wskazany w umowie o dofinansowanie rachunek bankowy, a następnie były lokowane na rachunkach lokat terminowych, z których Wnioskodawca otrzymywał przychód w postaci odsetek. Przychody z odsetek zostały przez Wnioskodawcę zaliczone do przychodów podatkowych i uwzględnione w rozliczeniach podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach ogólnych.
Wysokość przychodów Wnioskodawcy oraz udział w przychodach Wnioskodawcy przychodów z odsetek od lokat terminowych w poszczególnych latach przedstawia się w sposób następujący:
* 2006: Przychody podatkowe 339 100 zł 26 gr,
Koszty podatkowe 223 114 zł 54 gr,
Podatek zapłacony 22 037 zł,
Odsetki lokaty SPO 91 091 zł 99 gr,
Przychody podatkowe po odjęciu odsetek lokat SPO 248 008 zł 27 gr;
* 2007: Przychody podatkowe 571 353 zł 31 gr,
Koszty podatkowe 300 401 zł 89 gr,
Podatek zapłacony 51 481 zł,
Odsetki lokaty SPO 320 540 zł 17 gr,
Przychody podatkowe po odjęciu odsetek lokat SPO 250 813 zł 14 gr,
* 2008: Przychody podatkowe 998 696 zł 18 gr,
Koszty podatkowe 406 294 zł 44 gr,
Podatek zapłacony 112 556 zł,
Odsetki lokaty SPO 372 418 zł 22 gr,
Przychody podatkowe po odjęciu odsetek lokat SPO 626 277 zł 96 gr;
* 2009: Przychody podatkowe 1 066 973 zł 10 gr,
Koszty podatkowe 414 040 zł 82 gr,
Podatek zapłacony 124 057 zł,
Odsetki lokaty SPO 573 405 zł 37 gr,
Przychody podatkowe po odjęciu odsetek lokat SPO 493 567 zł 73 gr;
* 2010: Przychody podatkowe 1 112 835 zł 44 gr,
Koszty podatkowe 560 605 zł 57 gr,
Podatek zapłacony 104 924 zł,
Odsetki lokaty SPO 410 338 zł 52 gr,
Przychody podatkowe po odjęciu odsetek lokat SPO 702 496 zł 92 gr.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy odsetki uzyskane od środków otrzymanych za pośrednictwem PARP są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji czy Wnioskodawca uwzględniając przychody z przedmiotowych odsetek w przychodach podatkowych i opodatkowując je na zasadach ogólnych nadpłacił podatek dochodowy od osób prawnych 2007 - 2010.
Przedmiot niniejszej interpretacji przepisów prawa podatkowego stanowi ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zwolnienia wynikającego z art. 23 i 24 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W części dotyczącej potwierdzenia powstania nadpłaty za lata 2007-2010 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na zadane pytanie uzależniona jest w głównej mierze od odpowiedzi na pytanie czy otrzymane przez Wnioskodawcę, za pośrednictwem PARP, środki na dofinansowanie projektu pod tytułem: "..." podlegają w całości zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawych.
W ocenie Wnioskodawcy bezzwrotne wsparcie Finansowe udzielone za pośrednictwem PARP w celu dokapitalizowania Wnioskodawcy (zarówno płatności otrzymane za pośrednictwem PARP z EFRR, jak i płatności otrzymane za pośrednictwem PARP z budżetu państwa) korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy "wolne od podatku są (...) dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym także ze środków z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra lub agencje rządowe; w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc". Brzmienie przedmiotowego przepisu pozwala uznać, iż co do zasady, uzyskane przez Wnioskodawcę bezzwrotne wsparcie finansowe objęte jest wskazanym powyżej zwolnieniem. Co istotne, teza ta znajduje również potwierdzenie w linii orzeczniczej sądów administracyjnych zarówno w pierwszej, jak i w drugiej instancji:
W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 września 2008 r., sygnatura akt II FSK 874/07 (wyrok wydany na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w oparciu o analogiczny przepis ustawy o podatki podatku dochodowym od osób prawnych) Sąd orzekł, iż sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia w przypadku instytucji zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Kluczowe znaczenie ma natomiast ustalenie źródła środków składających się na bezzwrotną pomoc, czyli podmiotu, który ostatecznie ponosi ekonomiczny ciężar bezzwrotnej pomocy.
* Na szczególną uwagę zasługuje przeprowadzona w uzasadnieniu tego wyroku szczegółowa analiza użytego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (analogicznego w swej treści do art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) słowa "pochodzą" i na tej podstawie ustalenie źródła środków, które mają podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego. Zdaniem sądu, zgodnie z prymatem wykładni językowej, interpretacja art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga ustalenia zakresu znaczeniowego użytego przez ustawodawcę słowa "pochodzą". Znaczenia zwrotów użytych w treści przepisów prawa podatkowego w pierwszej kolejności należy poszukiwać pośród definicji legalnych zamieszczonych w przepisach tej właśnie gałęzi prawa, następnie pośród innych regulujących daną dziedzinę życia przepisów prawa powszechnie obowiązującego, a jeśli powyższe metody nie zostaną zakończone sukcesem - należy się odwołać do potocznego rozmienia danego wyrażenia. Ustawodawca nie sprecyzował znaczenie słowa "pochodzić" ani w przepisach prawa podatkowego, ani w innych aktach prawnych. W potocznym znaczeniu "pochodzenie" zaś to "miejsce, z którego dana rzecz się wywodzi". Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił również, iż w myśl art. 32 Rozporządzenia Rady (WE) nr 1260/1999 ustanawiającego przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych, płatności wkładów z funduszy dokonane przez Komisję Europejską dotyczą faktycznie poniesionych wydatków, które muszą być powiązane z płatnościami dokonanymi przez bezpośrednich beneficjentów, potwierdzonymi przez pokwitowanie faktury lub dokumenty rachunkowe o tej samej wartości dowodowej. Organ wypłacający zapewnia przy tym otrzymanie środków przez beneficjentów możliwie jak najszybciej i w pełnej wysokości. Polski ustawodawca w art. 27 ust. 1 ustawy o Narodowym Planie Rozwoju zastrzegł przy tym, że dofinansowanie projektów z publicznych środków wspólnotowych polega na zwrocie określonej w umowie o dofinansowanie projektu albo decyzji części kwalifikowanych wydatków poniesionych przez beneficjenta lub wypłacie premii. Bezspornym jest zatem, iż wypłata środków finansowanych w ramach realizacji Programu Inicjatywy Wspólnotowej (tego bowiem programu dotyczył stan faktyczny, w którym orzekał Naczelny Sąd Administracyjny) polega na zwrocie wydatków kwalifikowanych. Środki te wypłacane są z budżetu państwa, a po udokumentowaniu poniesionych wydatków odpowiednia instytucja zwraca się do Komisji Europejskiej o ich zwrot. W rzeczywistości bezzwrotna pomoc faktycznie pokrywana jest za pomocą środków pożyczonych przez instytucję wdrażającą z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanego projektu, a środki wspólnotowe wpływają bezpośrednio do budżetu państwa polskiego dopiero po refundacji przez Unię Europejską kosztów danego projektu. W rezultacie ekonomiczny ciężar pomocy ponoszą ostatecznie instytucje Unii Europejskiej. Naczelny Sąd Administracyjny stanowczo podkreślił również w uzasadnieniu wyroku, że celem funduszy strukturalnych jest pomoc słabiej rozwiniętym regionom i sektorom gospodarki państw członkowskich, a nie wtórne zasilanie budżetów tych państw. Opodatkowanie bezzwrotnej pomocy kłóci się zatem z celem jej udzielenia. Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, iż zwolniona od podatku dochodowego jest bezzwrotna pomoc udzielana przez inne instytucje: Europejski Bank Inwestycyjny, czy budżet państwa w postaci dotacji, subwencji lub innych nieodpłatnych świadczeń. Nie ma więc powodu, by uznać, że w tym szczególnym przypadku jest inaczej. Ciężar finansowania bezzwrotnej pomocy ponoszą bowiem instytucje unijne, a przepis uzależniający zastosowanie ulgi podatkowej wyłącznie od sposobu wypłacenia środków finansowych nie istnieje. W uzasadnieniu Naczelny Sąd Administracyjny wymienił również inne wyroki sądów administracyjnych, wskazujące iż "sposób wypłaty środków finansowych jest jedynie kwestią techniczną która nie powinna decydować o zwolnieniu przychodu z opodatkowania (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 czerwca 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1555/06, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1755/07 i wyrok z dnia 27 marca 2008 r., Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 800/07, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 154/08, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Rzeszowie z dnia 8 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 304/08)".
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 12 października 2007 r., sygnatura akt I SA/Op 269/07 - "Z treści analizowanego art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż zwolniony od podatku - przy założeniu spełnienia pozostałych wymogów - jest dochód wyłącznie tego podatnika, który realizuje cel programu finansowanego ze środków pochodzących z bezzwrotnej pomocy zagranicznej (pochodzących od wskazanych w nim podmiotów tj. rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych organizacji finansowych). Czy zatem, gdy bezpośredni beneficjent otrzyma środki pomocowe za pośrednictwem instytucji wdrażającej, którą jest zazwyczaj organ lub inna agenda rządowa, która przekaże podatnikowi środki pozyskane z budżetu państwa, i która następnie odzyska te środki po zrealizowaniu i rozliczeniu projektu, tj. po zrefundowaniu ich przez budżet Unii Europejskiej, zobowiązany będzie do uiszczenia podatku od tak otrzymanych środków (osiągniętego dochodu). Zaakceptowanie takiego stanowiska byłoby równoczesną zgodą na to, że możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia podatkowego ustanowionego w art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych byłaby zależna nie od ustanowionych w nim warunków, ale od przyjętego w państwie członkowskim modelu dystrybucji środków pomocowych, który jest niezależny od podatnika i na ustanowienie którego ten ostatni nie ma jakiegokolwiek wpływu. Mając zatem na względzie treść analizowanego przepisu wydaje się, że dla prawidłowej jego wykładni takie rozumienie nie jest dopuszczalne. Przepisy organizacyjne, techniczne, nie mogą bowiem niweczyć zasady, iż środki pomocowe są wolne od podatku dochodowego. Zawarty w art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymóg zagranicznego pochodzenia środków bezzwrotnej pomocy rozumieć należy w ten sposób, iż jest on zachowany także i wtedy, gdy przedmiotowe środki w ostatecznym rozrachunku pochodzą z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Nie stoi na przeszkodzie takiemu rozumieniu tego pojęcia fakt, iż uprzednio są one wykładane przez budżet państwa członkowskiego, a następnie w zależności od przyjętego w danym kraju modelu rozdziału tych środków, są one refundowane przez bezzwrotne publiczne środki Wspólnoty Europejskiej. Tylko takie rozumienie analizowanego art. 17 ust. 1 pkt 23 podatku dochodowym od osób prawnych jest zgodne z celem ustanowionego w tym przepisie zwolnienia, a jednocześnie, co na gruncie prawa podatkowego ma przesądzające znaczenie, jest również zgodne z literalnym brzmieniem tego przepisu. Podkreślić zatem należy, iż omawiany przepis nie wymaga, by uzyskane przez podatnika środki pomocowe były uzyskane bezpośrednio z budżetu Unii Europejskiej czy innego wymienionego w tym przepisie podmiotu, tj. nie zakazuje on, by dany projekt nie mógł być sfinansowany poprzez zrefundowanie poniesionych uprzednio przez budżet państwa członkowskiego na ten cel środków. Zatem zwolniony od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie dochód tego podatnika, który bezpośrednio realizuje cel programu, na który przeznaczone zostały środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Przy czym skorzystaniu z przedmiotowego zwolnienia nie stoi na przeszkodzie ta okoliczność, że podatnik otrzymał te środki z budżetu państwa, które w ostatecznym rozrachunku zrefundowane zostaną z publicznych środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej".
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 lipca 2008 r., sygnatura akt I SA/Rz 304/08 - "Sąd nie podziela poglądu wyrażonego przez Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyrokach z dnia 27 czerwca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 632/07 i z dnia 10 lipca 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 741/07, w których to Sąd przychylił się do stanowiska Ministerstwa Finansów zawartego w urzędowej interpretacji z dnia 30 sierpnia 2006 r., że jeżeli pomoc jaką otrzymują beneficjenci pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych to nie jest pomocą otrzymaną ze środków bezzwrotnej pomocy, co warunkuje zwolnienie z podatku dochodowego. Stanowisko zaprezentowane w przywołanych wyrokach jak i w urzędowej interpretacji Ministerstwa Finansów uwzględnia jedynie techniczne zagadnienie związane ze sposobem wypłaty środków pomocowych, pomijając istotę pomocy pochodzącą z funduszy strukturalnych, prowadząc tym samym do marginalizacji przedmiotowego zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu sposób wypłaty środków unijnych oraz ich przepływ jest odrębną w każdym państwie członkowskim kwestią techniczną, która nie wpływa na źródło pochodzenia środków pomocowych. Należy też podkreślić, że przepis kreujący omawiane zwolnienie nie wskazuje na konieczność bezpośredniego otrzymania tych środków od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowanych ze środków bezzwrotnej pomocy. Wskazuje na konieczność aby osoby bezpośrednio realizowały cele projektów pomocowych".
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 lutego 2010 r., sygnatura akt I SA/Sz 966/09.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2007 r., sygnatura akt I SA/Op 269/07.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 marca 2008 r., sygnatura akt I SA/Wr 800/07.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 czerwca 2007 r., sygnatura akt I SA/Kr 1555/06.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 czerwca 2008 r., sygnatura akt I SA/Bd 154/08.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 lipca 2008 r., sygnatura akt I SA/Rz 304/08.
Reasumując - w ocenie Spółki - należy uznać, iż w obliczu wskazanej na wstępie treści art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ukształtowanej już linii orzeczniczej sądów administracyjnych obu instancji, bezzwrotne wsparcie finansowe uzyskane na zasadach refundacji lub premii przez Wnioskodawcę na podstawie umowy z PARP korzysta ze zwolnienia wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 23 tej ustawy.
W związku z uznaniem, iż kwota dokapitalizowania pozyskana przez Wnioskodawcę za pośrednictwem PARP jest zwolniona od podatku dochodowego od osób prawnych, konsekwentnie - zdaniem Wnioskodawcy - również odsetki od takich środków zgromadzonych na lokacie bankowej należy uznać za niepodlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie bowiem z treścią art. 17 ust. 1 pkt 24 omawianej ustawy "wolne od podatku są odsetki od dochodów lub środków, o których mowa w pkt 23, lokowanych na bankowych rachunkach terminowych".
Generalnym założeniem ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania środków (oraz odsetek od tych środków) pochodzących z bezzwrotnej pomocy niezależnie od źródła, z którego środki te pochodzą, a opodatkowanie bezzwrotnej pomocy, jak również odsetek od tych środków, kłóciłoby się z celem udzielenia samej pomocy. Tym samym odsetki od środków otrzymanych przez Wnioskodawcę na dokapitalizowanie, uzyskane w związku z przechowywaniem tych środków na terminowych rachunkach bankowych podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych.
Przedmiotowe stanowisko potwierdza treść informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego z dnia 16 marca 2005 r. wydana przez Izbę Skarbową w Gdańsku (znak: BI/005 1010/04).
W dniu 22 września 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną Nr ITPB3/423-398/09/AW stwierdzając, iż stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2009 r. jest nieprawidłowe. W dniu 12 października 2009 r. Spółka wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w przedmiotowej interpretacji. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 27 października 2009 r. znak.... W skardze z dnia... (data wpływu...) na ww. interpretację wniesiono o jej uchylenie w całości. Wyrokiem z dnia 18 lutego 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 966/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną interpretację. Kwestionując stanowisko Sądu, organ złożył skargę kasacyjną, którą wyrokiem z dnia 16 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1141/10 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił.
Mając na uwadze powyższe uznać należy, iż odsetki uzyskane od środków otrzymanych za pośrednictwem PARP (zarówno w zakresie w jakim pochodzącą one z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (płatności z EFRR) jak i w zakresie w jakim środki otrzymywane są w ramach współfinansowania krajowego (płatności z budżetu państwa) są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji uznać należy, iż Wnioskodawca nadpłacił podatek dochodowy od osób prawnych za lata 2007 - 2010.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
W myśl art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym w latach 2005 - 2008 - wolne od podatku są dochody uzyskane przez podatników od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych, pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym także ze środków z programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra lub agencje rządowe; w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej na rzecz podmiotów, którym służyć ma ta pomoc.
Z przepisu tego wynika, że ww. zwolnienie obejmuje środki pomocowe pochodzące z bezzwrotnej pomocy.
Dla zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego na postawie powyższego przepisu istotne jest więc określenie źródła, z którego Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie.
Podstawowym źródłem finansowania wsparcia Unii Europejskiej dla Polski przewidzianym na lata 2004 -2006 są fundusze strukturalne. Status prawny środków pochodzących z funduszy strukturalnych regulują przepisy Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 z dnia 21 czerwca 1999 r. ustanawiające przepisy ogólne w sprawie funduszy strukturalnych oraz Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 438/2001 z dnia 2 marca 2001 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1260/1999 dotyczącego zarządzania i systemów kontroli pomocy udzielanej w ramach funduszy strukturalnych, ustawy o finansach publicznych oraz ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju 2004-2006 (Dz. U. Nr 116, poz. 1206 z późn. zm.).
Sektorowy Program Operacyjny Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw jest programem operacyjnym służącym realizacji Narodowego Planu Rozwoju 2004-2006 przy wykorzystaniu środków z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej.
Do czasu zakończenia programów i projektów realizowanych w ramach Narodowego Planu Rozwoju 2004-2006 w zakresie ich finansowania stosuje się zasady określone w przepisach art. 209-214 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.) dotyczące udzielanych z budżetu państwa pożyczek na prefinansowanie. Stosownie bowiem do art. 20 ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 249, 1832), w odniesieniu do programów i projektów realizowanych w ramach Narodowego Planu Rozwoju, o którym mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz. U. Nr 116, poz. 1206, z 2005 r. Nr 90, poz. 759 i Nr 267, poz. 2251 oraz z 2006 r. Nr 149, poz. 1074), środków przedakcesyjnych i środków przejściowych stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, a w zakresie prefinansowania programów i projektów współfinansowanych środkami pochodzącymi z budżetu Unii Europejskiej - także akty wykonawcze wydane na ich podstawie, z wyjątkiem art. 42, art. 43, art. 97 ust. 1 pkt 10, art. 100 ust. 2, art. 120 ust. 3, 3a i 5, art. 124 pkt 9, art. 133 ust. 1 i 2a, art. 137 ust. 1 pkt 5 i 6, art. 144 ust. 1, art. 148 ust. 1a, art. 157 ust. 8a i 8b i art. 208 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1, które stosuje się w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.
Jednostki sektora finansów publicznych realizujące programy i projekty finansowane z udziałem środków funduszy strukturalnych i Funduszu Spójności Unii Europejskiej mogą pożyczać z budżetu państwa środki na prefinansowanie tych programów i projektów. Co do zasady są one więc udostępniane w formie oprocentowanych pożyczek z budżetu państwa. Zwrot pożyczki na prefinansowanie następuje po otrzymaniu środków z budżetu UE. W praktyce schemat przepływu środków pieniężnych od funduszu strukturalnego do konkretnego beneficjenta wygląda następująco: Instytucja Zarządzająca otrzymuje pożyczkę z budżetu państwa na realizację określonego programu. Pożyczkę tę przekazuje beneficjentom realizujących projekt. Następnie po przedstawieniu zweryfikowanych wydatków kwalifikowanych Komisji Europejskiej dokonany jest zwrot poniesionych wydatków w formie ich refundacji do budżetu państwa. W konsekwencji przyjęta na lata 2004-2006 zasada prefinansowania zakłada, że w początkowej fazie realizacji projektu związane z nim koszty pokrywa budżet państwa. Zwrot poniesionych nakładów następuje po etapie końcowym realizacji projektu, w ramach rozliczeń między Polską a Unią Europejską. Oznacza to, iż de facto podatnicy otrzymywali środki pochodzące z budżetu państwa, a to budżet państwa otrzymywał "zwrot" środków od Unii Europejskiej.
A zatem pomoc, jaką otrzymują beneficjenci realizujący programy i ponoszący wydatki w trakcie realizacji projektów, pochodzi ze środków pożyczonych z budżetu państwa na prefinansowanie realizowanych programów i projektów pomocowych. Środki z funduszu strukturalnego stanowią refundację wcześniej poniesionych wydatków na realizację projektu. Środki otrzymane w formie pożyczki z budżetu państwa nie stanowią środków z bezzwrotnej pomocy zagranicznej, a tylko takie pochodzenie środków warunkuje zwolnienie o którym mowa w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Źródłem finansowania wydatków są krajowe środki publiczne, środki pochodzące z funduszy strukturalnych są natomiast refundacją wcześniej poniesionych wydatków.
Należy także nadmienić, iż udzielana pomoc jest w części finansowana z krajowych środków budżetowych. Pomoc uzyskana przez Wnioskodawcę w tej części nie podlega także zwolnieniu od podatku w trybie i na zasadach określonych w omawianym przepisie.
Jak słusznie zauważa Spółka, możliwość skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są odsetki od dochodów lub środków, o których mowa w pkt 23, lokowanych na bankowych rachunkach terminowych (przepis ten nie podlegał modyfikacjom w latach 2005-2012), jest ściśle skorelowana z możliwością skorzystania ze zwolnienia określonego w punkcie 23 tego unormowania.
Skoro więc zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajduje zastosowania w przedmiotowej sprawie, to przychód z odsetek uzyskanych od środków otrzymanych za pośrednictwem PARP nie podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 24 tej ustawy.
W treści art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z przychodów zostały kwoty naliczonych lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych kredytów (pożyczek). Tym samym należne podatnikowi odsetki, do czasu ich faktycznego otrzymania, nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu. Przychodem są natomiast otrzymane odsetki. Przychód z tego tytułu powstaje w dacie faktycznego otrzymania odsetek. Dniem faktycznego otrzymania odsetek będzie dzień ich postawienia do dyspozycji podatnika lub dzień ich kapitalizacji. Przychód ten nie podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, bowiem ustawa ta nie przewiduje zwolnienia dla tego rodzaju środków.
Mając na względzie treść postawionego przez Wnioskodawcę pytania, w części dotyczącej zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 23 i 24 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzić należy, iż - w analizowanym stanie faktycznym - odsetki uzyskane od środków otrzymanych za pośrednictwem PARP nie są zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Dodatkowo - odnosząc się do przywołanych przez Spółkę w treści wniosku: orzeczeń sądów, informacji o zakresie stosowania prawa podatkowego, a także interpretacji indywidualnej - zauważyć należy, iż stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. W konsekwencji, nie mogą wpływać na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych rozstrzygnięć, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy jednakże stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach osadzonych w określonych stanach faktycznych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Organy interpretacyjne natomiast - mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych - nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż - jak wskazano powyżej - nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Niemniej jednak, dokonując przedmiotowej interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tutejszy organ miał na względzie rozstrzygnięcia sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, wydane w podobnych sprawach, w tym powołane przez Spółkę.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.