ITPB3/423-337/10/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2010 r. (data wpływu 6 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 6 lipca 2010 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność, na którą składają się dwie formy aktywności. Pierwsza to działalność rolnicza, druga natomiast to działalność deweloperska.

Wnioskodawca zamierza dokonać wydzielenia części przedsiębiorstwa, obejmującej działalność rolniczą, w celu wniesienia jej jako aportu do spółki zależnej. Wyodrębniona część rolna (dalej: "Część rolna") realizuje zadania związane z uprawą i hodowlą, w tym prowadzi sprzedaż wytworzonych w swoich ramach towarów, m.in. zbóż oraz inwentarza żywego.

W skład wnoszonej aportem do spółki zależnej Części rolnej będą wchodzić wszystkie składniki konieczne do realizacji zadań związanych z działalnością rolniczą, w tym w szczególności:

* środki trwałe (m.in. nieruchomości przeznaczone pod uprawy, maszyny i urządzenia, sprzęt związany z działalnością rolną oraz inwentarz żywy),

* zapasy (w tym w postaci produktów pochodzących z działalności rolnej),

* środki pieniężne wraz z innymi aktywami niezbędnymi do samodzielnego funkcjonowania przedsiębiorstwa,

* należności i zobowiązania związane z działalnością rolną wynikające z umów handlowych, wynagrodzenia pracowników przypisanych do Części rolnej, a także opłaty związane z przyporządkowanymi Części rolnej nieruchomościami.

Do Części rolnej wnoszonej aportem zostaną przyporządkowani także pracownicy Spółki związani z działalnością rolniczą (przejdą oni wraz z aportem do nowego pracodawcy). W ramach wydzielonego majątku zostanie również przeniesiona niezbędna infrastruktura i zasoby służące obsłudze działalności rolniczej.

Część rolna kierowana jest przez osobę zarządzającą. Osoba ta odpowiada za całość działalności Spółki dotyczącej działalności rolnej, podlega bezpośrednio zarządowi Spółki i ponosi odpowiedzialność wyłącznie przed nim.

Na dzień składania niniejszego wniosku Wnioskodawca nie posiada ostatecznej wyceny wartości Części rolnej. Spółka zakłada jednak, że wycena Części rolnej będzie wskazywała na fakt, iż jej wartość nie jest prostą sumą wartości poszczególnych jej składników, lecz w znacznej mierze uwzględnia ona wartość dodaną, tzw. goodwill.

W prowadzonych księgach rachunkowych Spółki przychody, koszty, aktywa i pasywa są wyodrębnione w sposób umożliwiający ich przypisanie Części rolnej.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy opisany zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania) wchodzących w skład planowanego przedmiotu aportu spełnia przesłanki określone w normie przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębniony zespół składników majątkowych wraz z zobowiązaniami, stanowiący u niego dział zajmujący się działalnością rolniczą, spełnia przesłanki z przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wniosek taki wynika z interpretacji normy przepisu art. 4a pkt 4 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę brzmienie ww. definicji, dany zespół składników majątkowych posiada przymiot "zorganizowanej części przedsiębiorstwa", o ile łącznie spełnia następujące warunki:

Wnioskodawca dokonał analizy opisanego zdarzenia przyszłego w oparciu o przesłanki przepisu art. 4a pkt 4 ustawy:

Jak wynika z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zespół składników majątkowych wchodzących w jej skład powinien zawierać zobowiązania (o ile takowe istnieją u zbywcy). Wnioskodawca wydzielił i przypisał zobowiązania związane z funkcjonowaniem Części rolnej (krótkoterminowe zobowiązania, np. związane z nabyciem paliwa czy nawozów) i mają one zostać włączone do aportu. Ponadto, w skład aportu będą wchodzić również składniki majątkowe materialne i niematerialne w postaci nieruchomości oraz sprzęt związany z działalnością rolną, pracownicy dedykowani do wykonywania czynności związanych z działalnością rolniczą oraz zawarte przez Spółkę umowy dotyczące działalności rolniczej.

Opisany we wniosku stopień wyposażenia Części rolniczej w składniki majątkowe stanowiące przedmiot aportu należy oceniać pod kątem ich wystarczalności dla potrzeb prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca wydzielił ze swego majątku składniki związane funkcjonalnie z tym przedmiotem działalności - tworzą one zorganizowaną całość i w ocenie Spółki są wystarczające do prowadzenia działalności rolniczej. W tym świetle wydzielony zestaw składników majątkowych jest kompleksowy i zapewnia zaplecze majątkowe potrzebne do prowadzenia działalności rolniczej.

Punktem odniesienia przy analizie spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, na ile stanowią one w nim wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo całość.

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące "część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w "istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. W przedsiębiorstwie Wnioskodawcy Część rolna jest wyodrębniona w postaci działu.

O istnieniu czynnika organizacyjnego łączącego poszczególne składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem danej transakcji w szczególności świadczyć może fakt, że Spółka zakłada, iż przy ustalaniu wartości aportu wystąpi "goodwill". Ów "goodwill" uwzględniałby wartość dodaną odpowiadającą wartości czynnika organizacyjnego stanowiącego łącznik pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku.

W analizowanej sytuacji warunek "wyodrębnienia organizacyjnego" jest spełniony. W głównej mierze czynnikiem świadczącym o owym wyodrębnieniu jest funkcjonalność składników majątkowych oraz stanowisk pracy przypisanych do aportu. Są to środki służące prowadzeniu określonego rodzaju działalności. Jest ona wyodrębniona w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci odrębnego działu zarządzanego przez osobę odpowiadającą bezpośrednio przed zarządem Spółki. Zatem stanowi samodzielnie funkcjonującą całość.

Samodzielność finansowa zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z jej odrębności majątkowej oraz organizacyjnej. Stanowisko takie zostało zaakceptowane przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości, który w wyroku z 15 stycznia 2002 r. w sprawie Andersen og Jansen ApS v. Skatteministeriet (C-43/00) stwierdził, iż priorytetowe znaczenie przy definiowaniu części przedsiębiorstwa (branch of activity) ma wyodrębnienie organizacyjne, natomiast dopiero w następnej kolejności wyodrębnienie finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Aspekt finansowy wyodrębnienia oznacza, że powinno być możliwe przypisanie przedmiotowi aportu, w strukturach Wnioskodawcy, określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych (osiąganych) przez przedmiot aportu. Takie przypisanie ww. wielkości powinno być możliwe w szczególności przy wykorzystaniu komputerowego systemu wspomagającego zarządzanie przedsiębiorstwem lub systemu księgowo-rachunkowego.

W ocenie Spółki istnieje możliwość wyodrębnienia należności i zobowiązań związanych z wydzieloną częścią przedsiębiorstwa. Wnioskodawca prowadzi ewidencje przychodów w podziale na dane rodzaje działalności oraz przyporządkowuje tym przychodom koszty.

Spółka przy doborze składników majątkowych, w tym zobowiązań, posługiwał się kryterium przydatności i związku z realizacją celu gospodarczego, jakim jest działalność rolnicza. Wyodrębnione składniki majątkowe są funkcjonalnie powiązane i przy ich pomocy Wnioskodawca dotychczas prowadził działalność rolniczą. W konsekwencji należy uznać, iż przedmiotowa przesłanka z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w przypadku Części rolnej również została spełniona.

Ostatnia analizowaną cechą jest możliwość stanowienia przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania gospodarcze. Ustawodawca posługuje się tutaj trybem przypuszczającym: "zespół składników (...) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania". Takie brzmienie analizowanego przepisu wskazuje na konieczność przeprowadzenia hipotetycznej analizy, czy istniałaby możliwość samodzielnego działania (funkcjonowania) zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę zakres przedmiotowy wydzielonych składników majątkowych oraz stopień ich zorganizowania, a w szczególności to, że w skład zbywanych składników wchodzą zarówno nieruchomości rolne, maszyny i urządzenia rolnicze, nawozy czy inwentarz żywy, a także pracownicy zapewniający prawidłowe działanie gospodarstwa rolnego, należy uznać, że przesłanka możliwości stanowienia przez taki kompleks przedsiębiorstwa jest spełniona. Zespół takich składników mógłby bowiem działać, wraz z przejmowanymi pracownikami, jako niezależne przedsiębiorstwo prowadzące działalność.

Podsumowując należy uznać, że wydzielona przez Wnioskodawcę część przedsiębiorstwa jest wyposażona w sposób odpowiedni i wystarczający w stosunku do rodzaju prowadzonej działalności, jest zarazem wyodrębniona organizacyjnie (jako osobny dział) oraz finansowo (przyporządkowane są należności i zobowiązania), służy do prowadzenia działalności rolniczej oraz jest na tyle zorganizowana, iż mogłaby stanowić samodzielne przedsiębiorstwo. Tak więc spełnione są przesłanki normy art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i zespół składników opisany w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do powiązanego z nim pytania, wpisanego w nakreślone wnioskiem zdarzenie przyszłe. Ocena ta nie rozstrzyga natomiast o konsekwencjach podatkowoprawnych wynikających z planowanej operacji wydzielenia działalności rolniczej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.