ITPB3/423-3/08/MT - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wartości ryczałtu samochodowego przyznanego i wypłacanego pracownikom, używającym prywatnych samochodów dla celów pracodawcy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2007 r. (data wpływu 2 stycznia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów, uzupełniony następnie pismem Spółki z dnia 12 lutego 2008 r. (data wpływu 19 lutego 2008 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest firmą usługową, wykonującą instalacje i konserwacje urządzeń elektronicznych u klientów na terenie całego kraju. Pracownicy zatrudnieni na stanowiskach konserwator i instalator w umowie o pracę mają wyszczególnione miejsce pracy - siedzibę firmy, tj. G. ul. W. oraz teren miasta G. Ci, którzy posiadają samochody prywatne, w umowie o pracę zobowiązują się do korzystania z nich do celów służbowych, w zamian za co mają przydzielony ryczałt samochodowy. Każdy wyjazd poza granice miasta G. jest natomiast traktowany jako delegacja. Konserwatorzy i instalatorzy codziennie rano przyjeżdżają do firmy, otrzymują zlecenie i wyjeżdżają do przydzielonych zadań. Pracownik, który udostępnia swój samochód do celów służbowych przewozi nim innych pracowników oraz materiały i narzędzia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w powyżej opisanym stanie faktycznym prawidłowe jest uznawanie za koszty uzyskania przychodów ryczałtu samochodowego przyznanego pracownikom na jazdy lokalne oraz wydatków związanych z delegacjami poza granice miasta w którym mieści się siedziba Spółki...

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest wypłacanie pracownikom ryczałtu samochodowego (Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r.) oraz traktowanie każdorazowego wyjazdu poza miejscowość, w której mieści się siedziba firmy jako wyjazdu służbowego (Kodeks pracy). Środek transportu właściwy do odbycia podróży określa pracodawca. Z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi wypłacane są: diety, koszty przejazdów, noclegów, dojazdów i inne udokumentowane wydatki, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju. Wydatki ponoszone przez pracodawcę w postaci wypłacanych ryczałtów samochodowych oraz delegacji stanowią koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Wiąże się to z koniecznością każdorazowej indywidualnej oceny prawnej poniesionego przez podatnika wydatku. Wyjątkiem będzie jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są wydatki związane z używaniem przez pracowników prywatnych samochodów na potrzeby Spółki oraz z delegowaniem ich poza granice miejscowości, w którym mieści się Jej siedziba.

Możliwość używania samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy do celów służbowych na podstawie umów cywilnoprawnych przewiduje art. 34a ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874 z późn. zm.). Zasady rozliczeń wydatków z tytułu wykorzystywania takich pojazdów określa rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. Nr 27, poz. 271 z późn. zm.).

Obowiązek wypłaty przez pracodawcę należności przysługujących pracownikowi wykonującemu na jego polecenie zadania służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową wynika natomiast z art. 77⁵ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). Zgodnie z § 3 tego artykułu, warunki wypłacania tych należności pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż państwowa lub samorządowa jednostka sfery budżetowej określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania. Postanowienia tych dokumentów nie mogą jednak ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona odpowiednio w:

Wydatki związane z lokalnymi i zamiejscowymi jazdami, odbywanymi przez pracowników w celach służbowych, są kosztami prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a jednocześnie służą wypełnianiu obowiązków ustawowych ciążących na niej jako pracodawcy. Są one ponoszone w celu osiągania przychodów, a zatem spełniają ogólną przesłankę uznania je za koszty uzyskania przychodów Spółki, ustanowioną w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazany przepis nakazuje jednak uwzględnić regulację szczególną art. 16 ust. 1 tej ustawy, zawierającą zamknięty katalog wydatków nieuważanych za koszty uzyskania przychodów. Do tej kategorii ustawodawca zaliczył między innymi wydatki ponoszone na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika:

Warunkiem uznania wydatków z tytułu używania samochodu za koszty podatkowe - z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego - jest właściwe udokumentowanie przebiegu pojazdu poprzez prowadzenie ewidencji tego przebiegu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Powinna ona zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane (art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W przypadku jazd lokalnych, dla ustalenia limitu wydatków mogących stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki właściwe są przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Jeżeli zwrot wydatków następuje w drodze miesięcznego ryczałtu pieniężnego - a taka sytuacja wynika z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego - powinien on zostać obliczony, zgodnie z § 4 tego rozporządzenia, jako iloczyn:

Wypłata tego ryczałtu może nastąpić dopiero po złożeniu przez pracownika pisemnego oświadczenia o używaniu przez niego pojazdu do celów służbowych w danym miesiącu, zawierającego dane dotyczące pojazdu (pojemność silnika, marka, numer rejestracyjny) oraz określającego ilość dni nieobecności pracownika w miejscu pracy w danym miesiącu z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej lub innej nieobecności, a także ilość dni, w których pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych. Kwotę tą zmniejsza się o jedną dwudziestą drugą za każdy roboczy dzień nieobecności pracownika w miejscu pracy z powodu choroby, urlopu, podróży służbowej trwającej co najmniej 8 godzin lub innej nieobecności oraz za każdy dzień roboczy, w którym pracownik nie dysponował pojazdem do celów służbowych.

Zasady zwrotu kosztów używania przez pracownika pojazdu do celów służbowych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy pracownika, zgodnie z § 1 pkt 1 omawianego powyżej rozporządzenia, określają przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługującej pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju. Na mocy § 5 tego aktu prawnego, środek transportu właściwy do odbycia takiej podróży określa pracodawca, przy czym może on wyrazić zgodę na przejazd samochodem osobowym, niebędącym jego własnością. W takim przypadku pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przytoczonych powyżej przepisach rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r.

Zatem, Spółka ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wartość ryczałtu samochodowego przyznanego i wypłacanego pracownikom, używającym prywatnych samochodów dla celów pracodawcy w jazdach lokalnych oraz zwrot kosztów używania tych pojazdów do jazd zamiejscowych (podróży służbowych) - w wysokości nieprzekraczającej limitów ustanowionych odpowiednimi przepisami wskazanymi w niniejszej interpretacji indywidualnej.

W odniesieniu natomiast do innych niż wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatków związanych z wyjazdami służbowymi pracowników, należy podkreślić, że w katalogu przepisu art. 16 ust. 1 tej ustawy nie zawarto zakazu, ani jakiegokolwiek ograniczenia co do możliwości zaliczenia tego rodzaju wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji niezależnie od tego, czy wypłacane pracownikom środki pieniężne będą elementem wynagrodzenia, czy też na podstawie odrębnych przepisów, zgodnie z przepisami prawa pracy - dietą lub inną należnością, mogą stanowić u pracodawcy koszt uzyskania przychodów, jeśli spełniają dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Nie uważa się jednak za koszty uzyskania przychodów - na mocy art. 16 ust. 1 pkt 57 tej ustawy - niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4 - 9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy. Do kosztów podatkowych nie można również zaliczyć nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek (art. 16 ust. 2 pkt 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Należy ponadto podkreślić, że pojęcie "podróż służbowa pracownika" należy do zakresu prawa pracy - art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii dotyczącej obowiązku czy zasadności wypłacania przez Spółkę diet i należności za czas pracy nie leży w kompetencji organów podatkowych. Wobec tego, tutejszy organ nie dokonał oceny prawnej stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym każdorazowy wyjazd pracownika poza miejscowość, w której mieści się siedziba firmy powinien być traktowany jako podróż służbowa.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.