ITPB3/423-299/09/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2009 r. (data wpływu 5 czerwca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z planowaną sprzedażą udziałów spółek zależnych i wyborem oferty handlowej: publikacją ogłoszeń, wyceną udziałów oraz wydatków z tytułu obsługi prawnej jest prawidłowe.

W dniu 5 czerwca 2008 r. wpłynął do tut. organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z publikacją ogłoszeń, wyceną udziałów oraz wydatków z tytułu obsługi prawnej w związku z planowaną sprzedażą udziałów spółek zależnych i wyborem oferty handlowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka wskazała, że posiada udziały w spółkach zależnych i stowarzyszonych. W związku z decyzją zarządu Spółki o podjęciu działań zmierzających do sprzedaży tych udziałów, ponosi koszty związaną z planowaną sprzedażą.

Spółka prowadzi negocjacje mające doprowadzić do sprzedaży posiadanych udziałów, w tym pozyskuje potencjalnych inwestorów. W związku z powyższym ponosi koszty dotyczące publikacji ogłoszeń w prasie, dokonanej przez rzeczoznawców wyceny udziałów w spółkach oraz koszty obsługi prawnej. Są to jednocześnie koszty, które muszą być ponoszone bez względu na ostateczny rezultat negocjacji, gdyż nie ma pewności co do ich pozytywnego rezultatu.

Wnioskodawca wskazał, że koszty podatkowe, ponoszone przez podmiot w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej dzielą się na koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie. Obecnie, wydatki związane z postępowaniem zmierzającym do sprzedaży posiadanych udziałów kwalifikowane są przez niego jako koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Za moment poniesienia kosztu uzyskania przychodu przyjmuje się zaś datę jego poniesienia.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy na gruncie art. 15 ust. 4 i ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ponoszone przez Spółkę wydatki związane z planowaną sprzedażą posiadanych udziałów Spółka powinna zaliczyć do kosztów pośrednich czy bezpośrednich.

W odniesieniu do sformułowanych pytania Wnioskodawca stwierdził, że jego zdaniem koszty związane z podejmowanymi działaniami odnośnie sprzedaży udziałów mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, przy czym ich ponoszenie jest niezależne od efektu procesu sprzedaży, czyli faktu czy przychód ze sprzedaży zostanie uzyskany.

Zgodnie z art. 15. ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zagadnienie potrącalności kosztów uzyskania przychodu zostało natomiast uregulowane

w art. 15 ust. 4-4 h cyt. ustawy. Przepisy te uzależniają zasady rozpoznawania kosztów podatkowych od tego, czy są one kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami podatnika, czy też kosztami innymi niż bezpośrednio związane z przychodami podatnika.

W ocenie Spółki, koszty związane z działaniami mającymi na celu zbycie udziałów należy zakwalifikować do kosztów pośrednio związanych z przychodami, gdyż nie można przypisać tego rodzaju wydatków do konkretnych przychodów podatkowych. Tym samym w opisanej sytuacji znajdzie zastosowanie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Według Spółki nie ulega wątpliwości, że koszty doradztwa, rzeczoznawstwa, itp. należą do tych kosztów związanych z całokształtem działalności podatnika, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe. W konsekwencji wydatki tego typu stanowią koszty uzyskania przychodów z chwilą ich poniesienia, po spełnieniu warunku, że zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu.

Koszty dotyczące wyceny spółek, doradztwa prawnego czy ogłoszeń w prasie mogą być zdaniem Spółki traktowane jako ogólne koszty jej działalności, mające na celu optymalizację prowadzonej przez Spółkę działalności (nie są zaś związane z konkretnym przychodem). Dodatkowo, koszty te są ponoszone w celu dostarczenia podatnikowi informacji niezbędnych do podjęcia trafnej decyzji biznesowej, które podatnik poniósłby niezależnie od faktu czy doszłoby do zbycia udziałów, czy też nie.

W konsekwencji, wydatki te, ponoszone do chwili podjęcia decyzji o sprzedaży należałoby traktować jako ogólne koszty działalności (koszty pośrednie funkcjonowania i rozwoju podatnika), a w efekcie wiązanie tych wydatków z konkretnym przychodem byłoby nieuzasadnione. Dopiero koszty warunkujące zbycie udziałów, takie jak: koszty usług doradztwa, ale dotyczące formy przeprowadzenia transakcji zbycia udziałów, opłaty notarialne i skarbowe będą dla Spółki kosztem uzyskania przychodu dopiero w momencie sprzedaży tych udziałów.

Wnioskodawca podniósł, że powyższe stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w interpretacjach organów skarbowych, m.in.: w postanowieniu Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 6 grudnia 2005 r. nr 1473/370/WD/423/114/05/BC oraz w Decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 stycznia 2007 r. nr 1401/BP-I/42302Z-135/06/ZO, w której stwierdza: "...koszty doradztwa, audytów, rzeczoznawstwa, itp. należą do tych kosztów związanych z całokształtem działalności podatnika, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe. W konsekwencji:

Takie wydatki, nawet w przypadku niedojścia do skutku transakcji, stanowią koszt uzyskania przychodu. "

Tym samym, w obliczu przedstawionego powyżej stanu faktycznego i prawnego, jak również w świetle przytoczonych stanowisk organów podatkowych, Spółka stoi na stanowisku, iż koszty związane z procesem sprzedaży posiadanych udziałów w spółkach zależnych i stowarzyszonych są potrącalne w całości w dacie ich poniesienia, tj. momencie, na który ujęto w księgach rachunkowych fakturę (lub inny dowód) - o ile księgowanie to będzie miało charakter zobowiązania, a nie będzie stanowiło rozliczeń międzyokresowych biernych oraz rezerw, gdyż nie ma możliwości przypisania ich wartości do z góry określonego, nie opartego na szacunkach, przedziału czasowego.

Na tle przedstawionego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że za koszt uzyskania przychodów mogą być uznane tylko takie wydatki, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i jednocześnie nie zostały wyszczególnione w art. 16 ust. 1 ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W ocenie tut. organu, wydatki związane z publikacją ogłoszeń, wyceną udziałów oraz wydatków z tytułu obsługi prawnej w związku z planowaną sprzedażą udziałów spółek zależnych i wyborem oferty handlowej stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodów. Powyższe wydatki zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów i jednocześnie wydatki te nie zostały wymienione w katalogu art. 16 wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania

W celu określenia momentu rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów należy odwołać się do przepisów zawartych w art. 15 ust. 4-4e ustawy. Wynika z nich, iż moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów zależy od tego, czy wydatek jest kosztem bezpośrednio związanym z konkretnym przychodem, czy też dany wydatek jest kosztem innym niż bezpośrednio związanym z danym przychodem.

Powołane przepisy nie definiują pojęcia "koszty bezpośrednio związane z przychodami" oraz "koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami". Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy jednak rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

W związku z powyższym odnosząc się do wskazanych przez Spółkę we wniosku wydatków, zdaniem tut. organu są to wydatki, które należy zaliczyć do kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami. W ujęciu podatkowym bowiem koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są związane z całokształtem działalności podatnika, z funkcjonowaniem firmy, jednak nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym roku (okresie) wystąpi przychód uzasadniający potrącenie tych kosztów.

Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (tzw. kosztów pośrednich), reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl natomiast ust. 4e ww. artykułu, w brzmieniu obowiązującym w dniu złożenia wniosku, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zasady księgowania kosztów określone zostały w ustawie 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.).

Wydatki poczynione - w zakresie, o jakim mowa w pytaniu Wnioskodawcy - są kosztami pośrednio związanymi z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej, dlatego są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, co do zasady, jednorazowo w dacie ich poniesienia.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym, w ocenie organu podatkowego poniesione wydatki związane z planowaną sprzedażą udziałów spółek zależnych i wyborem oferty handlowej: publikacją ogłoszeń, wyceną udziałów oraz z tytułu obsługi prawnej w tym zakresie stanowią, pod warunkiem wykazania, że są one racjonalne co zasady i co do wielkości, koszty pośrednio pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, powinny zatem stanowić koszt uzyskania przychodu na zasadach opisanych powyżej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 - 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.