ITPB3/423-267/09/AW - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów spółki wydatków poniesionych na rzecz kancelarii radcy prawnego z tytułu wynagrodzenia za obsługę prawną oraz windykację za okres wypowiedzenia umowy z kancelarią, a także z tytułu odszkodowania umownego w związku z rozwiązaniem umowy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2009 r. (data wpływu 19 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów podatkowych - jest prawidłowe.

W dniu 19 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów podatkowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej Spółka zawarła umowę o stałe świadczenie pomocy prawnej z Kancelarią Radcy Prawnego. W przedmiotowej umowie kancelaria zobowiązała się do świadczenia pomocy prawnej obejmującej m.in. udzielanie ustnych porad prawnych i wydawanie pisemnych opinii prawnych, opiniowanie projektów umów i aktów wewnętrznych Spółki, itd. Kancelaria miała za swoje usługi otrzymywać miesięczne zryczałtowane wynagrodzenie, waloryzowane corocznie o wskaźnik wzrostu cen towarów i usług publikowany przez Prezesa GUS. Spółka zobowiązała się również do ponoszenia kosztów zastępstwa procesowego, opłat sądowych oraz kosztów wyjazdów służbowych pracowników kancelarii.

Następnie została pomiędzy stronami podpisana nowa umowa zmieniająca poprzednią umowę. Zakres świadczonych przez kancelarię usług został rozszerzony m.in. o prowadzenie egzekucji przeciwko klientom strategicznym oraz prowadzenie spraw skierowanych przeciwko Spółce przez osoby trzecie. Każdej ze stron przysługiwało prawo do rozwiązania umowy z zachowaniem sześciomiesięcznego terminu wypowiedzenia, w którym to okresie kancelaria zobowiązana była do świadczenia pomocy prawnej. Do umowy wprowadzony został również zapis, na mocy którego w przypadku wypowiedzenia umowy przez Spółkę, kancelarii przysługiwało prawo do odszkodowania w wysokości sześciomiesięcznego wynagrodzenia. Zasady płatności oraz wysokość wynagrodzenia określono jak w umowie zmienianej. Zgodnie z zawartym aneksem do przedmiotowej umowy zleceniobiorca dodatkowo przyjął do wykonania obsługę prawną Spółki w zakresie windykacji twardej wynikającej z umowy o współpracy zawartej ze Spółką "E." S.A. na obszarze działania 4 Oddziałów tejże spółki, zlokalizowanych w G., E., K. i O. W myśl postanowień aneksu należność zleceniobiorcy określono jako zryczałtowane wynagrodzenie z tytułu prowadzenia sądowej windykacji wierzytelności, niezależnie od kwoty wynagrodzenia za świadczenie pozostałych usług pomocy prawnej. Ponadto zleceniobiorcy zagwarantowano prawo do dodatkowego wynagrodzenia w wysokości zasądzonych przez sąd kosztów zastępstwa procesowego. W myśl regulacji prawo do tego wynagrodzenia uzależniono od wyegzekwowania od dłużnika 50% należności głównej. Strony przyjęły zapis, iż po rozwiązaniu umowy w wyniku wypowiedzenia będą przysługiwać zleceniobiorcy od zleceniodawcy zasądzone już koszty zastępstwa procesowego, niezależnie od stopnia realizacji egzekucji należności dłużnika. Ponadto w umowie zapisano, iż w przypadku wypowiedzenia umowy przez zleceniodawcę, zleceniobiorcy będzie przysługiwać prawo do odszkodowania w wysokości sześciokrotnego miesięcznego wynagrodzenia z tytułu świadczenia pomocy prawnej oraz sześciokrotnego miesięcznego wynagrodzenia z tytułu prowadzenia sądowej windykacji wierzytelności Spółki. Zgodnie z zapisami umowy, w okresie wypowiedzenia zleceniobiorca zobowiązany jest do wykonywania przedmiotu zlecenia, chyba że zostanie zwolniony z tego obowiązku przez zleceniodawcę.

W dniu 26 czerwca 2008 r. Zarząd Wnioskodawcy poprzez złożenie oświadczenia na piśmie wypowiedział umowę kancelarii ze skutkiem na dzień 31 grudnia 2008 r. Jednocześnie zleceniodawca zwolnił zleceniobiorcę z obowiązku świadczenia pomocy prawnej, w tym prowadzenia spraw sądowych. W okresie wypowiedzenia, za miesięczne okresy rozliczeniowe, zleceniobiorca wystawiał na zleceniodawcę faktury VAT za obsługę prawną oraz z tytułu zryczałtowanych kosztów procesowych. Pomiędzy stronami powstał spór. W dniu 23 stycznia 2009 r. strony podpisały ugodę pozasądową, na mocy której Wnioskodawca uznał roszczenia kancelarii o zapłatę wynagrodzenia na podstawie faktur wystawionych z tytułu usług prawnych oraz windykacji za okres wypowiedzenia, tj. od sierpnia do grudnia 2008 r. oraz z tytułu odsetek.

W tym miejscu Spółka zaznacza, iż faktura za miesiąc 7/2008 r. została wcześniej zapłacona, natomiast - z uwagi na wątpliwości interpretacyjne - nie dokonano odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego z faktur wystawionych z tytułu usług prawnych za okres wypowiedzenia, tj. od lipca do grudnia 2008 r. Ponadto Spółka zobowiązała się do zapłaty kwoty odszkodowania umownego z tytułu wypowiedzenia umowy oraz zryczałtowanych kosztów zastępstwa procesowego dotyczących windykacji. Wysokość kwoty odszkodowania umownego została ustalona przez strony na znacznie niższym poziomie niż sześciokrotność miesięcznego wynagrodzenia. Jednocześnie w okresie wypowiedzenia Spółka podpisała umowy w zakresie obsługi prawnej oraz w zakresie prowadzenia windykacji z innymi, odrębnymi kancelariami prawnymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych). Odpowiedź na pozostałe pytania (w zakresie podatku od towarów i usług) zostanie udzielona odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy - w zakresie pytania pierwszego - mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poniesione za okres wypowiedzenia umowy koszty wynagrodzenia za obsługę prawną oraz windykację wierzytelności Spółki, jak również odszkodowanie umowne oraz zryczałtowane koszty zastępstwa procesowego stanowią koszty podatkowe Spółki.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy zamkniętym katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca uwzględnił kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów albo wykonanych robót i usług (art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy). Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych kosztów z kosztów podatkowych. Wskazane wyłączenie nie obejmuje zatem wydatków związanych z odpowiedzialnością kontraktową z tytułu innego rodzaju postanowień umownych. Oznacza to, że odszkodowanie umowne i opłaty inne niż wymienione, w tym z tytułu zerwania umowy, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, ze spełniają ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy. Przesłanką uznania przedmiotowych kosztów za koszty uzyskania przychodu jest poniesienie wydatków w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki, o których mowa powyżej - w ocenie Spółki - mają charakter kosztów pośrednich, które pośrednio służą generowaniu wszelkich przychodów Spółki bądź zabezpieczeniu/zachowaniu tych przychodów (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Spółka stwierdza, iż w wyniku zawartej ugody poniosła koszty odszkodowania mniejsze od wynikających wprost z regulacji umownych. Ponadto podkreśla, iż rozwiązanie przedmiotowej umowy wiązało się z zawarciem umowy z innym podmiotem na znacznie korzystniejszych warunkach. Korzyść po stronie Spółki polega zarówno na obniżeniu wysokości zobowiązań z tytułu wynagrodzenia za obsługę prawną, jak i na zapewnieniu skutecznej windykacji przez nowy podmiot, co w sposób znaczący przenosi się na zachowanie i zabezpieczenia źródeł przychodów Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka ponosi szereg wydatków związanych z wypowiedzeniem umowy zawartej z kancelarią, która świadczyła pomoc prawną obejmującą m.in. udzielanie ustnych porad prawnych i wydawanie pisemnych opinii prawnych, opiniowanie projektów umów i aktów wewnętrznych Spółki, a także prowadziła egzekucję przeciwko klientom strategicznym oraz prowadziła sprawy skierowane przeciwko Spółce przez osoby trzecie. W umowie zmieniającej, którą podpisała Jednostka ze zleceniobiorcą ustalono, iż po rozwiązaniu umowy w wyniku wypowiedzenia, zleceniobiorcy będą przysługiwać od zleceniodawcy zasądzone już koszty zastępstwa procesowego, niezależnie od stopnia realizacji egzekucji należności dłużnika. Ponadto w umowie zapisano, iż w przypadku wypowiedzenia umowy przez zleceniodawcę, zleceniobiorcy będzie przysługiwać prawo do odszkodowania w wysokości sześciokrotnego miesięcznego wynagrodzenia z tytułu świadczenia pomocy prawnej oraz sześciokrotnego miesięcznego wynagrodzenia z tytułu prowadzenia sądowej windykacji wierzytelności Spółki. Zgodnie z zapisami umowy, w okresie wypowiedzenia zleceniobiorca zobowiązany był do wykonywania przedmiotu zlecenia, chyba że został zwolniony z tego obowiązku przez zleceniodawcę. W sytuacji opisanej we wniosku zleceniodawca zwolnił zleceniobiorcę z obowiązku świadczenia pomocy prawnej, w tym prowadzenia spraw sądowych.

Wydatkami, stanowiącymi przedmiot niniejszego wniosku jest zapłata wynagrodzenia dla kancelarii radcy prawnego za obsługę prawną oraz windykację za okres wypowiedzenia, jak również uzgodnione pomiędzy stronami odszkodowanie umowne oraz zryczałtowane koszty procesowe z tytułu prowadzenia sądowej windykacji wierzytelności Spółki w związku z wypowiedzeniem umowy.

Dla kwalifikacji prawnej tych wydatków niezbędne jest ustalenie:

W zawartym w art. 16 ust. 1 omawianej ustawy zamkniętym katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca uwzględnił kary umowne i odszkodowania z tytułu:

Wskazane wyłączenie nie obejmuje zatem wydatków związanych z odpowiedzialnością związaną z wypowiedzeniem umowy zawartej pomiędzy Spółką a kancelarią. Oznacza to, że kary umowne i odszkodowania inne niż wymienione w tym przepisie, w tym odszkodowania za wypowiedzenie (zerwanie) umowy, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów pod warunkiem, że spełniają ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena celowości analizowanych wydatków wymaga uwzględnienia między innymi takich czynników, jak powód wypowiedzenia umowy, czy też sposób umownego ukształtowania elementów wynagrodzenia. Dlatego też zasadne są argumenty Spółki, iż rozwiązanie przedmiotowej umowy wiązało się z zawarciem nowej umowy na znacznie korzystniejszych warunkach, czego wynikiem jest obniżenie wysokość jej zobowiązań z tytułu wynagrodzenia za obsługę prawną oraz zapewnienie skutecznej windykacji. Wnioskodawca słusznie również wskazuje, że na skutek zawarcia ugody z kancelarią, poniesione przez niego koszty odszkodowania są mniejsze od wynikających wprost z regulacji umownych.

Jednakże jednoznaczne przesądzenie o charakterze przedmiotowych kosztów wymagałoby przeprowadzenia postępowania dowodowego. Tutejszy organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80 - 219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.