ITPB3/423-254/07/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2007 r. (data wpływu 31 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych:

* jest prawidłowe w zakresie skutków podatkowych przewalutowania kredytu,

* jest nieprawidłowe w zakresie sposobu obliczania różnic kursowych powstających w związku ze spłatą kredytu po jego przewalutowaniu.

W dniu 31 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowej metody ustalania różnic kursowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W dniu 13 kwietnia 2006 r. Spółka zawarła z Bankiem S.A. umowę, której przedmiotem było udzielenie kredytu inwestycyjnego w walutach obcych. W dniu 5 listopada 2007 r. w drodze aneksu do tego kontraktu strony dokonały zmiany waluty kredytu. Na dzień podpisania aneksu niespłacona kwota kredytu wynosiła 2 893 021,76 euro. Na wniosek Spółki dokonano jej przewalutowania według kursu 1 USD = 1,4515 EUR, uzgodnionego przez strony. Kwota kredytu pozostająca do spłaty po przewalutowaniu wyniosła 4 120 840,08 dolarów amerykańskich.

Zgodnie z obowiązującym prawem, Spółka prowadzi księgi rachunkowe w języku polskim i w walucie polskiej, natomiast różnice kursowe ustala na podstawie przepisów art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Zgodnie z przepisami art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody albo koszty uzyskania przychodów. W odniesieniu do kredytów, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni lub wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według kursu faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Ujemne różnice kursowe powstają natomiast, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni lub wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według kursu faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni. Wymieniony art. 15a odnosi się zatem do momentu zwrotu lub spłaty kredytu. W przypadku przewalutowania kredytu udzielonego Spółce nie doszło ani do zwrotu zaciągniętego kredytu, ani do jego spłaty. Zawierając aneks do umowy, strony zmieniły jedynie jej warunki. Zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to, że nie zostały zrealizowane żadne podatkowe różnice kursowe, a powstałe w księgach rachunkowych różnice kursowe są jedynie kategorią bilansową.

Ad. 2)

Spółka uważa, że różnice kursowe, jakie powstaną w momencie spłat poszczególnych rat kredytu należy ustalać w odniesieniu do kursu historycznego pierwotnej waluty, tj. waluty uruchomienia kredytu - euro. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują wprost sytuacji, gdy kredyt jest zaciągnięty w innej walucie niż rzeczywista waluta spłaty poszczególnych rat. Unormowania art. 15a tej ustawy mówią o wartości kredytu w walucie obcej w dniu jego udzielenia lub otrzymania oraz o jego wartości w dniu zwrotu lub spłaty, przy czym wartości te przelicza się według faktycznie zastosowanego kursu walut z tych dni. Wnioskodawca otrzymał kredyt w walucie euro i dokonał jego przeliczenia według faktycznie zastosowanego kursu. W chwili spłat poszczególnych rat, dokona ich przeliczenia według kursu faktycznie do tej operacji zastosowanego i odpowiednio odniesie tę wartość do wartości w chwili otrzymania kredytu, tj. z uwzględnieniem kursu przewalutowania USD/EUR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie skutków podatkowych przewalutowania pozostałej do spłaty kwoty kredytu i nieprawidłowe w zakresie sposobu obliczania różnic kursowych powstających w związku ze spłatą kredytu w walucie obcej.

Zgodnie z przepisem art. 15a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami wskazanymi w ust. 2 i 3.

W przypadku otrzymania kredytu w walucie obcej, dodatnie różnice kursowe powstają wyłącznie wówczas, gdy wartość tego kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). O ujemnych różnicach kursowych będziemy mówić, gdy wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 5 wskazanej ustawy). Przepisy te - na mocy art. 15a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - stosuje się odpowiednio do kapitałowych rat kredytów.

Ad. 1)

Z treści cytowanych regulacji wynika, że różnice kursowe, mające wpływ na podstawę opodatkowania, mogą powstać w dacie spłaty kredytu, który został zaciągnięty i jest spłacany w walucie obcej. Co więcej, dla ich zaistnienia konieczny jest faktyczny transfer środków.

W przedstawionym stanie faktycznym zaistniała różnica pomiędzy wartością otrzymanego, a niespłaconego przez Spółkę kredytu, wyrażoną w euro w przeliczeniu na złote według kursu z dnia jego faktycznego otrzymania, a wartością tego kredytu w przeliczeniu na złote według kursu z dnia jego przewalutowania na dolary amerykańskie. Ta różnica kursowa nie ma związku ze spłatą zobowiązania. Nie wynika również z faktycznego transferu środków w walucie obcej. Nie może zostać wobec tego uznana za dodatnią różnicę kursową, powiększającą przychód, o której mowa w art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że przewalutowanie kredytu jest neutralne pod względem podatkowym, tj. nie wywołuje skutków ani po stronie kosztów uzyskania przychodu ani po stronie przychodów. Powstałe dodatnie różnice kursowe mają natomiast charakter wyłącznie rachunkowy - powodują zmniejszenie kwoty kredytu do spłaty wyrażonej w księgach rachunkowych w złotych polskich.

Ad. 2)

W oparciu o przepis art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po dokonaniu przewalutowania Spółka powinna ustalać różnice kursowe powstające w związku ze spłatą poszczególnych rat kredytu, uwzględniając:

* wartość kredytu wyrażoną w euro w dniu jego otrzymania przeliczoną na złote polskie według faktycznie zastosowanego kursu z tego dnia, oraz

* wartość kredytu wyrażoną w dolarach w dniu jego spłaty przeliczoną na złote polskie według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Operacja ta nie wymaga uwzględnienia kursu, po jakim nastąpiło przewalutowanie kredytu z euro na dolary amerykańskie, ponieważ w omawianym przypadku dla obliczenia wartości przychodów i kosztów podatkowych, jakimi są dodatnie i ujemne różnice kursowe, istotna jest jedynie wartość kredytu z dnia jego otrzymania i spłaty ustalana w odniesieniu do waluty polskiej.

Należy przy tym zastrzec, że w sytuacji, gdy faktycznie zastosowany kurs waluty jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania tej zmiany lub braku uzasadnienia zastosowania faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 15a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń