ITPB3/423-250/08/AM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2008 r. (data wpływu 28 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztu uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztu uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Spółki jest wytwarzanie i dostarczanie energii cieplnej, wytwarzanej z miału węglowego, węgla grubego, paliwa gazowego i oleju opałowego. W dniu 31 stycznia 2008 r. Wnioskodawca zlikwidował, nieprzydatne w obecnym procesie technologicznym, nie w pełni umorzone środki trwałe, m.in. kotły gazowe będące na wyposażeniu kotłowni gazowej. Likwidacja środków trwałych związana była z przeprowadzoną przez Spółkę inwestycją - budową sieci ciepłowniczej łączącej kotłownię miałową z kotłownią gazową. Odbiorców ciepła z kotłowni gazowej podłączono do kotłowni miałowej. Likwidacja środków trwałych nie była spowodowana zmianą rodzaju działalności Spółki, która pozostaje bez zmian. Inwestycja miała na celu "dociążenie" kotłowni miałowej, która generuje straty.

Likwidacji kotłów dokonano wystawiając dokument LT. Do czasy fizycznej likwidacji kotły gazowe będą figurować w ewidencji pozabilansowej Spółki jako "środki trwałe w likwidacji". Fakt postawienia środków trwałych w stan likwidacji stwierdzono w formie protokołu komisji, zatwierdzonego przez prezesa zarządu. Postawione w stan likwidacji kotły gazowe nie będą już wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Niedokonano jeszcze ich fizycznej likwidacji, wystawiając je na sprzedaż.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione straty powstałe w wyniku likwidacji środków trwałych można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w momencie postawienia składników majątkowych w stan likwidacji. Z uwagi na rosnące ceny gazu ziemnego oraz dziesięcioletni okres eksploatacji kotłów, są małe szanse, aby Spółka w przyszłości je sprzedała. Nie ma tutaj również zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wyłącza z kosztów uzyskania przychodów straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Wnioskodawca nie zmieniła rodzaju prowadzonej działalności, a likwidacja wskazanych środków trwałych uzasadniona jest względami ekonomicznymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - dalej: ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

* poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu, albo

* poniesiony wydatek ma na celu zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ustawy), pod warunkiem wykazania ich związku z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Co do zasady, wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych wartości (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy). Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 ustawy).

W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z treści powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż decydującą przesłanką dla niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tego określonego rodzaju strat jest zmiana rodzaju działalności powodująca utratę przez likwidowane środki trwałe przydatności gospodarczej.

Z opisanej przez Spółkę sytuacji wynika, iż decyzja o likwidacji środków trwałych została podyktowana względami ekonomicznymi, niezwiązanymi ze zmianą rodzaju działalności. Pomimo likwidacji wskazanych we wniosku środków trwałych, Spółka w dalszym ciągu prowadzi działalność, w której były one wykorzystywane. Tym samym Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów straty związane z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych.

Jednakże należy zauważyć, że likwidacja księgowa nie jest tożsama z likwidacją fizyczną. Istnieją sytuacje (jak ta przedstawiona przez Spółkę), w których środek trwały zostanie wyksięgowany z ewidencji bilansowej, a jego fizyczna likwidacja nie zostanie jeszcze przeprowadzona. Dlatego też przeznaczony do likwidacji środek trwały, pod datą postawienia go w stan likwidacji, wprowadza się do ewidencji pozabilansowej, równocześnie z wyksięgowaniem tego środka z ewidencji bilansowej. W procesie likwidacji środka trwałego należy wyróżnić trzy etapy:

Warunkiem zaliczenia do kosztu uzyskania przychodów nieumorzonej wartości środka trwałego jest jego faktyczna likwidacja. Z czynności tej sporządza się protokół fizycznej likwidacji, który oznacza zakończenie procesu likwidacji środka trwałego. Z momentem bowiem postawienia środka trwałego w stan likwidacji (wycofania z ewidencji bilansowej) u podatnika amortyzującego dotychczas taki środek trwały nie dochodzi do jego likwidacji, rozumianej jako jego zużycie (zniszczenie), lecz do zaprzestania jego użytkowania dla celów prowadzonej działalności. W tym momencie następuje utrata związku przyczynowo-skutkowego między wydatkami związanymi z tym środkiem trwałym, a przychodami, a zatem niezamortyzowana wartość składnika majątkowego nie spełnia generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż środek trwały przestaje być wykorzystywany w działalności.

Poza tym, jak wskazała Spółka we wniosku, wycofane środki trwałe zostały przeznaczone do sprzedaży, co oznacza, że w przypadku zawarcia takiej transakcji zastosowanie wówczas będzie miał przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnośnie natomiast okresu likwidacji środków trwałych, organ podatkowy wskazuje, iż przepisy prawa podatkowego nie formułują w tej kwestii żadnych warunków, uzależniających zaliczenie nieumorzonej wartości zlikwidowanego środka trwałego do kosztu uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, powoduje, iż interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.