ITPB3/423-228/12/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie partycypacji w przychodach i kosztach uzyskania przychodów spółki komandytowo-akcyjnej wspólnika takiej spółki będącego spółką kapitałową, łączącego jednocześnie funkcję komplementariusza i akcjonariusza - jest prawidłowe.

W dniu 30 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie partycypacji w przychodach i kosztach uzyskania przychodów spółki komandytowo-akcyjnej wspólnika takiej spółki będącego spółką kapitałową, łączącego jednocześnie funkcję komplementariusza i akcjonariusza.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca przystąpi do spółki komandytowo-akcyjnej (Spółki Celowej), jako komplementariusz i jako akcjonariusz jednocześnie (tzw. komplementariusz-akcjonariusz).

Kapitał zakładowy Spółki Celowej wynosić będzie... i dzielić się będzie na... akcji imiennych o wartości nominalnej... złotego każda. Jako komplementariusz Wnioskodawca wniesie do Spółki Celowej wkład pieniężny na kapitał udziałowy. Jako akcjonariusz Wnioskodawca obejmie... akcji (co stanowić będzie 1% wszystkich wyemitowanych akcji) w Spółce Celowej. Objęcie akcji przez Wnioskodawcę nastąpi za wkład pieniężny po wartości wyższej niż ich wartość nominalna. Wygenerowana w ten sposób nadwyżka ceny emisyjnej akcji nad wartością nominalną (tzw. agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki Celowej. Oprócz Wnioskodawcy w Spółce Celowej uczestniczyć będzie również drugi akcjonariusz, który obejmie w Spółce Celowej za wkład pieniężny... akcji (co stanowić będzie 99% wszystkich wyemitowanych akcji) po wartości nominalnej ("Drugi Akcjonariusz"). Wkłady Wnioskodawcy na kapitały Spółki Celowej będą znacząco przewyższać wkład Drugiego Akcjonariusza.

Statut Spółki Celowej dopuszczać będzie przyjęcie do Spółki Celowej kolejnych komplementariuszy.

W statucie Spółki Celowej zostaną określone następujące zasady uczestnictwa w zysku:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca będzie uczestniczył w przychodach i kosztach uzyskania przychodów Spółki Celowej proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki Celowej przewidzianego dla Wnioskodawcy w statucie Spółki Celowej, niezależnie od wysokości wkładów wniesionych przez niego oraz innych wspólników na kapitały Spółki Celowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisanego zdarzenia przyszłego będzie on uczestniczyć w przychodach i kosztach uzyskania przychodów Spółki Celowej proporcjonalnie do udziału w zysku Spółki Celowej przewidzianego dla Wnioskodawcy w statucie Spółki Celowej, niezależnie od wysokości wkładów wniesionych przez niego oraz innych wspólników na kapitały Spółki Celowej.

W świetle opisanego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest osobą prawną zgodnie z przepisem art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), w związku z przepisem art. 33 Kodeksu cywilnego, dlatego też zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pytania przedstawione w niniejszym wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ww. ustawy podatkowej.

Zgodnie z przepisem art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody osoby prawnej z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem przepisu art. 1 ust. 3 tej ustawy, łączy się z przychodem każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Zgodnie z zasadą wyrażoną w przepisie art. 5 ust. 1 ww. ustawy, spółki niebędące osobami prawnymi są podatkowo "transparentne" i nie mogą być podatnikami w podatku dochodowym. Skutkiem podatkowej transparentności spółek niebędących osobami prawnymi jest konieczność łączenia przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uzyskanych przez osobę prawną (wspólnika) z przychodem tego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku; przy czym to na wspólniku spoczywa ciężar udowodnienia, że prawa wspólników do udziału w zysku spółki niebędącej osobą prawną nie są równe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasady wyrażone w przepisie art. 5 ust. 1 tej ustawy stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Przenosząc powyższe ogólne zasady na grunt przedmiotowego zdarzenia przyszłego należy - w ocenie Wnioskodawcy - stwierdzić, że jako tzw. komplementariusz-akcjonariusz będzie on wspólnikiem o podwójnym charakterze w spółce komandytowo-akcyjnej, tj. spółce osobowej niebędącej osobą prawną zgodnie z przepisem art. 8 i art. 125 Kodeksu spółek handlowych w związku z przepisem art. 33 Kodeksu cywilnego. Tym samym, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód Wnioskodawcy z udziału w Spółce Celowej należy określić "proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku". Treść prawa Wspólnika do udziału w zysku Spółki Celowej należy ustalić w oparciu o odpowiednie przepisy Kodeksu spółek handlowych i statutu Spółki Celowej. Wyłącznie w przypadku, jeżeli powyższe byłoby niemożliwe, zastosowanie miałoby domniemanie równego udziału w zysku Spółki Celowej wyrażone w przepisie art. 5 ust. 1 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym przypadek określony w przepisie art. 5 ust. 1 zdanie 2 omawianej ustawy nie będzie mieć miejsca.

Zgodnie z przepisem art. 147 § 1 Kodeksu spółek handlowych, komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki komandytowo-akcyjnej proporcjonalnie do wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Natomiast zgodnie z przepisem art. 147 § 2 Kodeksu komplementariuszowi nie pozbawionemu prawa prowadzenia spraw spółki, który pobiera wynagrodzenie z tytułu podejmowanych czynności wymienionych w art. 137 § 1 i art. 141 Kodeksu (w zakresie reprezentowania oraz prowadzenia spraw spółki), nie przysługuje udział w zyskach spółki w części odpowiadającej wkładowi jego pracy do Spółki, jeżeli statut nie stanowi inaczej. Tak więc prawo ustalenia odmiennych niż określone w przepisach art. 147 Kodeksu spółek handlowych zasad partycypacji w zysku dla komplementariuszy i akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej, a w szczególności prawo oderwania zasad udziału w zysku od wartości wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki komandytowo-akcyjnej, zostało wyraźnie przewidziane w ww. art. 147.

Przenosząc powyższe rezultaty wykładni przepisów Kodeksu spółek handlowych na grunt przepisów art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za trafne - w ocenie Wnioskodawcy - należy uznać jego stanowisko, co do kwalifikacji zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że Wnioskodawcy, jako komplementariuszowi-akcjonariuszowi Spółki Celowej, będą przypadały "przychody i koszty uzyskania przychodów w związku z udziałem w Spółce Celowej" (a także wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zwolnienia i ulgi podatkowe oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku) proporcjonalnie do jego udziału w zysku Spółki Celowej, obliczonego zgodnie z zasadami przewidzianymi w statucie Spółki Celowej. Zasady podziału zysku przewidziane w statucie Spółki Celowej nie zostały określone poprzez odniesienie do wysokości wniesionych przez Wnioskodawcę wkładów i wysokości wkładów innych wspólników, lecz w inny wyczerpujący sposób przedstawiony powyżej w opisie zdarzenia przyszłego. Dlatego jakiekolwiek łączenie udziału Wnioskodawcy w "przychodach i kosztach w związku z udziałem w Spółce Celowej" z wartością jego wkładów do Spółki Celowej byłoby sprzeczne z przepisem art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z przepisem art. 147 Kodeksu spółek handlowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.