ITPB3/423-178b/13/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lipca 2013 r. (data wpływu 12 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na rzecz członków grupy producentów rolnych ¬- jest nieprawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2013 r. wpłynął, uzupełniony pismem z dnia 5 lipca 2013 r. wyżej wymieniony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określonego w art. 17 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienia od podatku dochodów grupy producentów rolnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca - Sp. z o.o. jako wpisana do rejestru grup producentów rolnych spełnia warunki do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego w myśl art. 17 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W toku swojej działalności Spółka dokonuje m.in. zakupu środków do produkcji w postaci, np. materiału wyjściowego (sadzonek roślin ozdobnych), podłoża do produkcji ogrodniczej, środków ochrony roślin, nawozów niezbędnych do realizacji procesu produkcyjnego u członków grupy producentów, które następnie będą przekazywane nieodpłatnie członkom grupy. Przekazanie środków do produkcji członkom grupy, w tym będącymi osobami fizycznymi nie następuje w ramach realizacji ich prawa do udziału w zyskach Spółki i nie stanowi świadczenia niepieniężnego wynikającego ze skutecznej uchwały zgromadzenia wspólników Spółki o podziale zysku za określony rok podatkowy. Spółka będzie dokonywać nieodpłatnych przekazań w oparciu o zawarte z członkami grupy, w tym będącymi osobami fizycznymi odrębne umowy dotyczące nieodpłatnego przekazania przedmiotowych środków do produkcji w ramach realizacji jednego z celów powołania grupy producentów rolnych jakim jest zaopatrzenie członków grupy w środki produkcji.

Wszyscy członkowie grupy producentów rolnych są osobami fizycznymi prowadzącymi działalność rolniczą oraz działy specjalne produkcji rolnej w formie upraw roślin ozdobnych w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych. Przyjęte od Spółki środki do produkcji członkowie grupy będą użytkować w procesie produkcyjnym. Po realizacji procesu produkcyjnego dokonywać będą sprzedaży do Spółki fakturując jedynie te elementy procesu produkcyjnego, które zostały przez nich bezpośrednio poniesione, bez wartości nieodpłatnie przyjętych (przekazanych przez Spółkę) środków produkcji. Spółka w toku swojej działalności dokonuje również zakupu maszyn i urządzeń oraz nakładów inwestycyjnych w środki trwałe członków grupy producentów rolnych w postaci wydatków na budowę tuneli foliowych lub obiektów szklarniowych. Maszyny i urządzenia niezbędne do realizacji procesu produkcyjnego oraz nakłady inwestycyjne będą przekazywane członkom grupy.

Spółka dokonując zakupów środków do produkcji, o których była mowa wcześniej, korzysta w myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z przysługującego jej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przekazane przez Spółkę środki do produkcji nie powodują przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na rzecz członków grupy, w myśl definicji dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 i 2 wspomnianej ustawy.

W uzupełnieniu ww. wniosku Jednostka wskazała ponadto, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy dochody grupy producentów rolnych, pochodzące ze sprzedaży produktów lub grup produktów, dla których grupa została utworzona, wyprodukowanych w gospodarstwach jej członków - w części wydatkowanej na rzecz członków tej grupy w roku podatkowym lub w roku po nim następującym są w myśl art. 17 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwolnione przedmiotowo od podatku.

2. Czy użyte w art. 17 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowanie "przekazanych" jest tożsame z "nieodpłatnym przekazaniem".

3. Czy wydatki na zakupione a następnie przekazane członkom grupy producentów rolnych środki do produkcji Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

4. Czy Spółka od środków do produkcji, o których mowa w art. 17 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przekazanych członkom grupy producentów rolnych powinna obliczyć należny podatek VAT.

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie trzecie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań zostanie rozpatrzony odrębnymi pismami.

W odniesieniu do pytania oznaczonego jako numer 3 Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie wydatki na zakupione środki do produkcji, które następnie będą przekazywane członkom grupy producentów będą stanowiły w Spółce koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest, co do zasady dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty - art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.). Dochód ten stanowi osiągnięta w roku podatkowym nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2 powołanej ustawy).

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c cyt. ustawy nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania, z wyjątkiem nieruchomości - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania,

Natomiast w przepisie art. 7 ust. 3 cyt. ustawy uregulowane zostały dla celów podatkowych sytuacje, gdy przy ustalaniu dochodu dla celów podatkowych nie uwzględnia się ściśle wymienionych kategorii przychodów, kosztów lub strat. Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozostający w związku z powołanym powyżej przepisem art. 15 ust. 1 stanowi, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku, oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z dochodem niepodlegąjącym opodatkowaniu albo wolnym od podatku.

Tak więc, w art. 7 ust. 3 pkt 1 cyt. ustawy prawodawca odwołuje się do dwóch kategorii dochodów - niepodlegających opodatkowaniu oraz wolnych od podatku. Obie kategorie w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych scharakteryzowane są w dwóch różnych przepisach - dochody niepodlegające opodatkowaniu opisane są w art. 2, natomiast dochody wolne od podatku w art. 17 cyt. ustawy.

Z konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych przyjętej przez ustawodawcę - prawa podatnika do pomniejszania przychodu o koszty jego uzyskania - wynika, że nie uwzględnia się przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu kosztów uzyskania przychodu, które zostały wyłączone dla potrzeb określenia dochodu na podstawie ww. przepisu (ust. 3 pkt 3).

W rezultacie, ponieważ przy ustalaniu dochodu nie należy uwzględniać określonych w art. 7 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy kategorii przychodów, to tym samym również powstałych przy uzyskiwaniu takich przychodów kosztów nie można ostatecznie rozliczać przy obliczaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu.

Innymi słowy, przepis ten wyklucza z kosztów uzyskania przychodów te wydatki, które związane są z dochodami niepodlegającymi opodatkowaniu lub wolnymi od podatku.

Stosownie zaś do przepisu w art. 17 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dochody grupy producentów rolnych wpisanej do rejestru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 88, poz. 983 z późn. zm.), pochodzące ze sprzedaży produktów lub grup produktów, dla których grupa została utworzona, wyprodukowanych w gospodarstwach jej członków - w części wydatkowanej na rzecz członków tej grupy w roku podatkowym lub w roku po nim następującym, z zastrzeżeniem ust. 9 i 10.

Za wyżej wymienione w wydatki uznaje się zgodnie z art. 17 ust. 9 cytowanej ustawy wydatki na: zakup środków produkcji przekazanych członkom grupy producentów rolnych oraz szkolenia członków grupy producentów rolnych.

Konkludując, konsekwencją powyższego uregulowania jest przyjęcie, że wydatki na rzecz członków grupy producentów rolnych - związane z ww. dochodami wolnymi od podatku, pochodzącymi ze sprzedaży produktów (grup produktów), dla których grupa została utworzona nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. W przeciwnym bowiem wypadku Spółka korzystałaby dwukrotnie z przywileju podatkowego, wbrew wyraźnemu unormowaniu art. 7 ust. 3 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast odnosząc się do ewentualnego nieodpłatnego przekazania środków trwałych oraz poniesienia nakładów inwestycyjnych w środki trwałe, w kontekście możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych a następnie zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów wskazać należy, że z katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, znajdującym się w art. 16 ust. 1 ustawy, do przedmiotowej sytuacji w zakresie nieodpłatnie przekazanych środków trwałych zastosowanie ma wyłączenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c cytowanej ustawy. Zgodnie treścią tego przepisu, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oddanych do nieodpłatnego używania, z wyjątkiem nieruchomości - za miesiące, w których składniki te były oddane do nieodpłatnego używania.

W konsekwencji, stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego należało uznać za nieprawidłowe.