ITPB3/423-171/09/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2009 r. (data wpływu 3 kwietnia 2009 r.) - uzupełnionym pismem z dnia 2 czerwca 2009 r. (data wpływu 8 czerwca 2009 r.) - w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania nieruchomości i środków pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 3 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - uzupełniony pismem z dnia 2 czerwca 2009 r. (data wpływu 8 czerwca 2009 r.) - w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania nieruchomości i środków pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Uchwałą z dnia 28 listopada 2008 r., podjętą przez kuratora ustanowionego na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego VIII Wydziału Krajowego Rejestru Sądowego w sprawie sygn. akt (...), wszczęte zostało postępowanie likwidacyjne Fundacji oraz ustanowiono likwidatora.

Majątkiem Fundacji są:

* nieruchomość gruntowa o pow. 825 m² składająca się z działki budowlanej o nr 572/6 położonej w B. przy ul. P. dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi KW (...). Działka zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, nieujawnionym w księdze wieczystej nieruchomości. Fundacja nabyła tę nieruchomość w drodze darowizny aktem notarialnym z dnia 19 marca 1996 r. sporządzonym przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej,

* nieruchomość gruntowa o pow. 139 m² składająca się z działki budowlanej o nr 272/3 położonej w B. przy ul. W. dla której Sąd Rejonowy IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi KW (...). Działka zabudowana jest budynkiem mieszkalnym, nieujawnionym w księdze wieczystej nieruchomości. Fundacja nabyła tę nieruchomość w drodze darowizny aktem notarialnym z dnia 19 marca 1996 r. sporządzonym przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej,

* nieruchomość gruntowa o pow. 290.618 m² składająca się z działki o nr 109/2 - rola, sad, łąki, pastwisko, las, wodościeki, zabudowania, nieużytki położonej w G. dla której Sąd Rejonowy IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi KW (...). Fundacja nabyła tę nieruchomość w drodze darowizny aktem notarialnym z dnia 3 października 1996 r. sporządzonym przed notariuszem w Kancelarii Notarialnej,

* środki pieniężne.

Zgodnie z § 44 Statutu Fundacji majątek pozostały po likwidacji Fundacji przekazany zostanie organizacjom na obszarze państwa polskiego prowadzącym działalność wychowawczą młodzieży w duchu poszanowania wartości chrześcijańskich.

W związku z zapisem w statucie Fundacji likwidator po spłacie wszelkich wierzytelności przekaże nieodpłatnie pozostały majątek do wskazanych organizacji, będących fundacjami.

Dodatkowo w piśmie z dnia 2 czerwca 2009 r. (data wpływu 8 czerwca 2009 r.) Fundacja wskazała, iż:

* nieodpłatnie otrzymane nieruchomości nie zwiększały przychodów Fundacji i zostały zaksięgowane po stronie aktywów w poz. "Rzeczowy majątek trwały" zaś po stronie pasywów "Kapitał (fundusz) zapasowy",

* nieruchomości o których mowa we wniosku były wykorzystywane przez Fundację w związku z prowadzoną działalnością statutową a położone na nich budynki były amortyzowane,

* środki pieniężne, o których mowa we wniosku pochodzić będą ze sprzedaży gruntu rolnego stanowiącego działkę o nr 109/2 pow. 29,0618 ha położonego w G. dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW (...) i w związku z likwidacją Fundacji będą przekazywane innym fundacjom realizującym podobne cele statutowe.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne przekazanie przez likwidatora Fundacji nieruchomości i środków pieniężnych do organizacji będących fundacjami spowoduje powstanie po stronie Fundacji (przekazującego) zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie przez likwidatora Fundacji nieruchomości i środków pieniężnych do organizacji będących fundacjami nie spowoduje powstania po stronie Fundacji (przekazującego) zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych.

Czynności nieodpłatnego przekazania nieruchomości i środków pieniężnych nie tworzy po stronie Fundacji (przekazującego) przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku natomiast gdy wskutek nieodpłatnego przekazania nieruchomości i środków pieniężnych nastąpić miałby jakikolwiek dochód po stronie Fundacji to z uwagi na to, że celem statutowym Fundacji jest dobroczynność, pomoc społeczna, to dochód taki jest wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Koszty są drugim po przychodach elementem konstrukcyjnym podatku mającym wpływ na dochód jako przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym. Właściwe zakwalifikowanie kosztów wpływa na ustalenie wielkości dochodów, które podlegają opodatkowaniu lub zwolnieniu od podatku.

Natomiast art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera zamknięty katalog wydatków, których nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 14 stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 z późn. zm.), z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

W tym miejscu należy nadmienić, iż przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia "darowizna", niemniej jednak umowę darowizny określa art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego, kosztem swego majątku. Jest to świadczenie jednostronne i nieekwiwalentne, tzn. kwota darowizny przekazana na rzecz obdarowanego nie może wiązać się ze świadczeniem wzajemnym z jego strony względem darczyńcy. Zatem umowa darowizny ma charakter umowy zobowiązującej (konsensualnej) - do jej zawarcia dochodzi z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia woli - i jednostronnej, jako nie przynoszącej darczyńcy żadnej opłaty. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Zauważyć należy, że dokonanie jednoznacznej oceny czy dany rodzaj świadczenia spełnia kodeksowe kryteria darowizny możliwe jest po przeprowadzeniu postępowania dowodowego w oparciu o dokumenty źródłowe, co jest czynione w toku postępowania podatkowego i kontrolnego. Natomiast procedura wydawania przez organ podatkowy interpretacji indywidualnej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie upoważnia do przeprowadzania postępowania dowodowego, w związku z czym na tym etapie organ podatkowy jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wartość nieruchomości, oraz środków pieniężnych, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego przekazanych nieodpłatnie na rzecz innych fundacji nie będzie stanowić, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztu uzyskania przychodów. Wartość nieodpłatnie przekazanych nieruchomości i środków pieniężnych nie będzie również stanowić przychodu podatkowego, gdyż art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy odnosi się do podmiotu otrzymującego nieodpłatne świadczenie.

Biorąc pod uwagę charakter działalności statutowej Jednostki wskazać należy, że na mocy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niektóre rodzaje dochodów uzyskiwanych przez fundacje są wolne od podatku dochodowego. Warunki i zasady zwolnienia są określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Z kolei stosownie do art. 17 ust. 1a ww. ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

Tak więc zwolnienie przewidziane w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 dotyczy tylko tej części uzyskanych dochodów, która jest przeznaczona na cele wymienione w tym przepisie. Zgodnie bowiem z cyt. art. 17 ust. 1a pkt 2 tejże ustawy zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Ponadto w myśl art. 17 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest zwolnieniem warunkowym. Dla skorzystania z tego zwolnienia podatnik musi spełniać łącznie dwie przesłanki (dwa warunki):

* jego celem musi być działalność wymieniona w tym przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,

* uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej, a następnie wydatkowane na te cele bez względu na termin.

Ważne jest to, iż dla uzyskania zwolnienia nie jest konieczne bezpośrednie następstwo czasowe pomiędzy przeznaczeniem dochodu a jego wydatkowaniem w okresie jednego roku podatkowego. Dla zastosowania tego zwolnienia dochód może być wydatkowany na cel, na jaki został przeznaczony bez względu na termin. Może zatem być wydatkowany w innym roku podatkowym, niż został osiągnięty i zadeklarowany, bowiem ustawodawca nie ogranicza tej czynności żadnym terminem. Podstawowym warunkiem jest jednak to, aby zadeklarowany jako przeznaczony na określony cel dochód faktycznie na niego został wydatkowany.

Utrata zwolnienia następuje zatem wyłącznie w wypadku, gdy dochód przeznaczony na działalność wskazaną w ustawie zostanie zużyty na inne cele i tylko do wysokości dochodu spożytkowanego niezgodnie z deklaracją. Dopiero bowiem stwierdzenie (zadeklarowanie woli o skorzystaniu ze zwolnienia), że dochód wskazany w zeznaniu podatkowym jako zwolniony został faktycznie przeznaczony na inne cele, powoduje utratę zwolnienia od podatku.

Należy również podkreślić, iż zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu. Ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia. Użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy sformułowania "w części przeznaczonej na te cele" oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych "innych celów" nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Przy czym w przypadku wątpliwości odnoszących się do kwestii, czy pod pojęciem "których celem statutowym jest działalność" należy rozumieć, że zwolnienie określone w tym przepisie ma zastosowanie jedynie w odniesieniu do tych podmiotów, które w sposób bezpośredni prowadzą działalność np. dobroczynną czy pomocy społecznej, czy też przyczyniają się w sposób pośredni do jej prowadzenia przez inne jednostki. Oznacza to, że przez pojęcie "których celem statutowym jest działalność" należy rozumieć nie tylko bezpośrednie wydatkowanie tych środków przez Fundację, lecz także wspieranie takiej działalności, jeżeli wynika to wprost z zatwierdzonego przez Jednostkę statutu.

W konsekwencji, zwolnienie z dochodu będzie miało miejsce także w sytuacji jego wydatkowania na wspieranie działalności statutowej, realizowanej przez inny podmiot. Może to być to np. dofinansowanie innej fundacji, o ile realizuje ona cele wskazane w statucie organizacji, która przeznacza swój dochód na te cele

Reasumując, nieodpłatne przekazanie majątku Wnioskodawcy w formie darowizny, na rzecz fundacji, których zadania statutowe pokrywają się z zadaniami statutowymi Fundacji nie spowoduje utraty przez Wnioskodawcę zwolnienia z opodatkowania dochodu, z którego skorzystał na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przy czym podkreślić należy, iż powyższa konstatacja odnosi się de facto do przekazania środków pieniężnych, w odniesieniu natomiast do nieruchomości które nie wygenerowały przychodu, ich przekazanie nie będzie wywierało żadnych skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowym od osób prawnych dla Fundacji, z uwagi na fakt, iż nieruchomości te nie zwiększały przychodów Fundacji, czyli nie wpływały również na jej dochód.

Końcowo należy zauważyć, iż załączniki do wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie były brane pod uwagę przy wydawaniu przedmiotowej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.