ITPB3/423-153/14/DK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2014 r. (data wpływu 1 kwietnia 2014 r.) o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodów w związku z dokonaną transakcją - jest prawidłowe.

W dniu 1 kwietnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodów w związku z dokonaną transakcją.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest podatnikiem o nieograniczonym obowiązku podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Spółka przejmująca). Spółka przejmująca jest powiązana z inną spółką kapitałową - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem o nieograniczonym obowiązku podatkowym w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: Spółka przejmowana). Spółka przejmująca (pożyczkobiorca) oraz Spółka przejmowana (pożyczkodawca) są stronami umowy pożyczki długoterminowej. Pożyczka ma charakter odpłatny, a odsetki są dla poszczególnych spółek odpowiednio przychodem podatkowym lub kosztem podatkowym. Wysokość odsetek od pożyczki długoterminowej kalkulowana była przy założeniu, że pożyczka zostanie zwrócona w terminie 6 lat. Strony wyłączyły możliwość wcześniejszej spłaty całości lub części pożyczki, co powiązane było z ustaleniem płatności odsetek w pierwszym roku związania umową pożyczki (odsetki płatne "z góry"). Celem uproszczenia struktury organizacyjnej planowane jest przeprowadzenie procesu restrukturyzacyjnego. Planuje się połączenie obu spółek, przy czym proces ma być przeprowadzony w 2014 r. Połączenie dokonane zostanie w trybie art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h., a więc będzie to łączenie przez przejęcie. Majątek Spółki przejmowanej stanie się majątkiem Spółki przejmującej. Wobec powyższego, zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h.: spółka przejmująca (...) wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. W odniesieniu do wspomnianej umowy pożyczki Spółka przejmująca "stanie się" własnym wierzycielem, a więc dojdzie do tzw. konfuzji.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego postawiono następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca, będący spółką przejmującą w trybie art. 494 § 1 pkt 1 k.s.h. i jednocześnie stroną umowy pożyczki (umowa zawarta ze spółką przejmowaną) będzie zobowiązany do dokonania jakichkolwiek rozliczeń (rozpoznanie przychodu podatkowego lub korekty kosztów uzyskania przychodów) z tytułu odsetek zapłaconych z góry przez Wnioskodawcę (za cały okres pożyczki długoterminowej) na rzecz spółki przejmowanej.

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 491 § 1 k.s.h. spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. Połączenie może odbywać się w trybie art. 492 § 2 pkt 1 k.s.h., co prowadzi do przejęcia jednej spółki uczestniczącej w łączeniu się przez drugą spółkę. Wspomniana druga spółka jest spółką przejmującą i - zgodnie z art. 494 § 1 k.s.h.: spółka przejmująca (...) wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Z dniem połączenia Spółka przejmująca zostaje sukcesorem uniwersalnym Spółki przejmowanej - staje się stroną wszystkich zobowiązań i wierzytelności Spółki przejmowanej. W sytuacji, gdy Spółka przejmowana jest jednocześnie w danym stosunku zobowiązaniowym dłużnikiem oraz wierzycielem, wówczas - zgodnie z poglądami nauki i doktryny, jak również orzecznictwem wypracowanymi na gruncie przepisów prawa cywilnego, dochodzi do tzw. konfuzji. Konfuzja z kolei prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania z mocy prawa. W związku z powyższym w wyniku połączenia dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania z tytułu umowy pożyczki długoterminowej zawartej pomiędzy Spółką przejmowaną a Spółką przejmującą.

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych zauważyć należy, że zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm. - dalej: o.p.): osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Wspomnianą zasadę stosuje się odpowiednio do osób prawnych łączących się przez przejęcie (art. 93 § 2 pkt 1 o.p.). Zasadą jest zatem, że połączenie osób prawnych przez przejęcie jest zdarzeniem neutralnym w szczególności w ramach rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych.

W tym kierunku wypowiedział się między innymi Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji z dnia 25 sierpnia 2011 r., sygn. akt IBPBI/2/423-637/11/SD przyjmując, że: wygaśnięcie zobowiązań w drodze konfuzji nie zostało bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako skutkujące lub nieskutkujące powstaniem przychodu. Jednocześnie, zaistnienie tego zdarzenia nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę z otrzymanych przez niego realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. W interpretacji z dnia 3 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. akt IPTPB3/423-11/13-2/GG dokonując analizy konsekwencji tzw. konfuzji podkreślił, że wobec braku uzyskania w wyniku połączenia określonych wartości ekonomicznych związanych z konfuzją, nie można stwierdzić, że zdarzenie to skutkuje (powstaniem) przychodu. W szczególności, w omawianym przypadku nie dochodzi do umorzenia przedmiotowego zobowiązania - nie powstaje zatem przychód (...). Organ podatkowy swoje stanowisko podsumował stwierdzeniem, że: na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wygaśnięcie z mocy prawa (poprzez konfuzję) zobowiązania Wnioskodawcy wobec spółki przejmowanej będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo. Jeszcze dobitniej wyraził się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszcz, który w interpretacji z dnia 27 września 2013 r., sygn. akt ITPB4/423-101/13/TK przyjął, że: wygaśnięcie wierzytelności, jak i zobowiązania w wyniku przejścia drugiej strony stosunku, nie prowadzi do powstania po stronie przejmującego przychodu podatkowego z tytułu wierzytelności. Wygaśnięcie wierzytelności i zobowiązania będzie więc dla Spółki neutralne podatkowo. Przychód nie powstanie również w związku z przejęciem praw i obowiązków podatkowych po przejmowanej Spółce Zależnej. Wygaśnięcie wierzytelności oraz zobowiązania, w wyniku konfuzji będzie bowiem neutralne podatkowo dla Spółki Zależnej, a co za tym idzie również dla Wnioskodawcy jako następcy podatkowego Spółki Zależnej. Biorąc powyższe pod uwagę, należy przyjąć, że w sprawie neutralności podatkowej tzw. konfuzji w ramach przekształcenia ukształtowała się jednolita linia interpretacyjna. Uzasadnieniem dla wspomnianego stanowiska mogą być nadto interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 listopada 2013 r., sygn. akt ILPB3/423-371/13-4/JG, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 grudnia 2013 r., sygn. akt ITPB3/423-424a/13/DK oraz ponownie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2014 r., sygn. akt ILPB4/423-407/13-4/DS. Innymi słowy, opisane zdarzenie przyszłe nie wiąże się z uzyskaniem przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę, które stanowiłoby przychód w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) Reasumując, Wnioskodawca, będący spółką przejmującą w trybie art. 494 § 1 pkt 1 k.s.h. i jednocześnie stroną umowy pożyczki (umowa zawarta ze spółką przejmowaną) nie będzie zobowiązany do dokonania jakichkolwiek rozliczeń (rozpoznanie przychodu podatkowego lub korekty kosztów uzyskania przychodów) z tytułu odsetek zapłaconych z góry przez Wnioskodawcę (za cały okres pożyczki długoterminowej) na rzecz spółki przejmowanej. Planowane zdarzenie przyszłe jest neutralne na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.