ITPB3/423-135/12/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2012 r. (data wpływu 23 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.) - dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej poniesionych wydatków - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej poniesionych wydatków. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 17 kwietnia 2012 r. wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 30 kwietnia 2012 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka do dnia 31 października 2011 r. była producentem kawy. Spółka osiąga przychody z prowadzonej działalności z tytułu usług hotelowych i gastronomicznych, gdyż jest właścicielem Ośrodka Wypoczynkowego. Spółka prowadzi również działalność rolniczą. Do dnia 31października 2011 r. statutową działalnością spółki była produkcja kawy. Z dniem 1 listopada 2011 r., decyzją zarządu, zaprzestano całkowicie produkcji kawy. Budynki produkcyjne Palarni Kawy dotyczące zaniechanej działalności produkcyjnej Spółki mieszczą się na terenie siedziby zarządu. Pomimo iż Spółka nie prowadzi działalności produkcyjnej w dalszym ciągu z tytułu posiadania samych nieruchomości ponosi koszty związane z utrzymaniem budynków dotyczących zakładu produkcyjnego. Cały obiekt jest przeznaczony do sprzedaży. Do dnia sprzedaży jednak znajdują się tutaj budynki dotyczące bezpośrednio Palarni Kawy jak i również budynki w których jest siedziba zarządu. Wszystkie budynki Palarni Kawy i zarządu są ze sobą połączone w jeden obiekt. Oddzielne jest natomiast wejście do budynku gdzie mieszczą się pomieszczenia biurowe (Siedziba Zarządu), a oddzielne wejście jest do pomieszczeń dotyczących zakładu produkcyjnego - Palarni Kawy. Jeżeli całość obiektu zostanie sprzedana wówczas również zostanie przeniesiona siedziba zarządu.

Pomieszczenia dotyczące siedziby zarządu zajmują 3 piętrowy budynek, w którym to Spółka osiąga przychody z tytułu wynajmu lokali dla innych podmiotów gospodarczych - znajdują się tu siedziby innych podmiotów.

Spółka utrzymuje obiekt do dnia sprzedaży w jak najbardziej należytym stanie.

Spółka ponosi koszty dotyczące zakładu produkcyjnego - Palarnia Kawy takie jak:

* ubezpieczenie budynków i maszyn,

* ubezpieczenia majątku,

* podatki od nieruchomości,

* koszty ogrzewania,

* oświetlenia budynku z zewnątrz,

* koszty dozoru całego obiektu,

* koszty płac pracowników dozoru i ochrony obiektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty ubezpieczenia budynków Palarni Kawy i maszyn produkcyjnych, ubezpieczenia majątku dotyczące zaniechanej działalności produkcyjnej, podatki od nieruchomości dotyczące budynków Palarni kawy, koszty ogrzewania budynku Palarni Kawy, oświetlenia budynku Palarni Kawy z zewnątrz, koszty dozoru całego obiektu zarówno Palarni Kawy jak i budynku zarządu, koszty płac pracowników dozoru i ochrony obiektu Palarni Kawy i zarządu.

Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego Jednostka wskazuje, iż zgodnie z regulacją przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1, a także koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów.

Warunkiem uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów jest występowanie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem. Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego ust. 1 art. 15 ustawy podatkowej.

Spółka uważa, iż wymienione przez nią koszty mają bezpośredni związek z uzyskaniem przychodu w przyszłości, gdyż służą zabezpieczeniu źródła przychodu w przyszłości oraz utrzymania obiektu i maszyn w jak najbardziej należytym stanie.

Spółka zalicza niżej wymienione wydatki do kosztów uzyskania przychodów spółki.

* ubezpieczenie budynków i maszyn,

* ubezpieczenia majątku,

* podatki od nieruchomości,

* koszty ogrzewania,

* oświetlenia budynku z zewnątrz,

* koszty dozoru całego obiektu,

* koszty płac pracowników dozoru i ochrony obiektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

* zostały poniesione przez podatnika,

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł - obiektywnie oceniając - oczekiwać takiego efektu.

Omawiana ustawa nie zawiera przy tym legalnej definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 2 omawianej ustawy). Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodzącą do majątku podatnika, mającą definitywny charakter, powiększająca jego aktywa, którą może on rozporządzać jak własną.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje również pojęć: "źródła przychodów", "zachowanie źródła przychodów", "zabezpieczenie źródła przychodów". Korzystając z zasad wykładni językowej, można jednak wskazać, że zgodnie ze znaczeniem tych pojęć funkcjonującym na gruncie języka powszechnego:

* mianem "źródła" określane jest "to, co stanowi początek czegoś"; "przyczyna czegoś"; synonimami tego pojęcia są m.in. zarzewie, czynnik sprawczy, powód, pochodzenie;

* "zachować", "zachowywać" oznacza "pozostać w posiadaniu czegoś", "dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności", "podtrzymać, utrzymać coś";

* "zabezpieczać", "zabezpieczyć" to "zapewnić ochronę przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym", "uczynić bezpiecznym", "zapewnić utrzymanie się czegoś w dotychczasowym stanie", "uczynić coś mocniejszym, trwalszym, odpornym na szkodliwe działanie czegoś", "zapobiec niszczeniu czegoś"

(http://sjp.pwn.pl; Słownik języka polskiego. Tom III., pod red. M. Szymczaka, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1981 r.; A. Dąbrówka, E. Geller, R. Turczyn, Słownik synonimów, Warszawa 2001).

Wobec powyższego, źródłem przychodu w rozumieniu ww. ustawy są wszelkie stany, zdarzenia lub czynności (a także zespoły zdarzeń lub czynności), które powodują uzyskiwanie przychodu - są przyczyną jego powstawania. Źródło przychodów można określić szeroko, w sposób ogólny (np. rodzaj działalności prowadzonej przez podatnika), jak i w sposób bardziej precyzyjny, (np. stosunek prawny, którego stroną jest podatnik; składnik majątku podatnika). W szczególności, źródłami przychodów są stany, zdarzenia lub czynności będące powodem (podstawą, przyczyną) uzyskania przez podatnika przysporzeń i wartości wymienionych w art. 12 ust. 1 tej ustawy. Zachowaniem albo zabezpieczeniem tych źródeł są natomiast działania podejmowane przez podatnika odpowiednio w celu ich utrzymania (zapobieżenia ich utracie) albo zapobieżenia ich niszczeniu.

Należy przy tym podkreślić, że sam fakt poniesienia danego wydatku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą nie jest decydujący dla uznania, że spełnia on przesłankę celowości, wynikającą z art. 15 ust. 1 omawianej ustawy. Nie każdy bowiem wydatek ponoszony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła. W odniesieniu do kosztów nieobjętych wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można stwierdzić, że kwestia ich związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika stanowi jeden z istotnych elementów, które powinny być uwzględniane przy ocenie ich celowości - nie przesądza jednak samoistnie o możliwości zaliczenia tych kosztów do kategorii kosztów podatkowych.

Jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Te pierwsze dają się powiązać z konkretnie określonym przychodem, jaki osiągnął podatnik, natomiast te drugie wiążą się z całokształtem działalności prowadzonej przez podatnika i ogólnie określonymi przychodami osiąganymi z tytułu prowadzenia tej działalności.

W opisie stanu faktycznego Spółka podaje, iż ponosi następujące wydatki: ubezpieczenie budynków i maszyn, ubezpieczenia majątku, podatki od nieruchomości, koszty ogrzewania, oświetlenia budynku z zewnątrz, koszty dozoru całego obiektu, koszty płac pracowników dozoru i ochrony obiektu. Dotyczą one zakładu produkcyjnego - Palarni Kawy, który już nie funkcjonuje, bowiem Wnioskodawca zaprzestał całkowicie działalności produkcyjnej. Zakład ten stanowi część obiektu, w którym znajduje się obecnie funkcjonujący zarząd. Część budynku, w którym znajduje się zarząd Spółka ponadto wynajmuje. Ważnym elementem tak sprecyzowanego stanu faktycznego jest fakt, iż cały obiekt jest przeznaczony do sprzedaży, a koszty, które ponosi Wnioskodawca są związane z tym, że "Spółka utrzymuje obiekt do dnia sprzedaży w jak najbardziej należytym stanie".

Analizując przedstawiony stan faktyczny pod kątem omówionych powyżej przesłanek uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów, należy stwierdzić, że wydatki wyliczone przez Wnioskodawcę nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, skoro - jak sama Spółka twierdzi "mają bezpośredni związek z uzyskaniem przychodu w przyszłości", "służą zabezpieczeniu źródła przychodu" - mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, bowiem spełniają definicję kosztów podatkowych zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy jednocześnie podkreślić, że zaliczając określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów, podatnik stosuje przepis prawa podatkowego o charakterze materialnoprawnym, tj. uznaje, że zaistniałe po jego stronie okoliczności wypełniają hipotezę określonej normy prawnej (mieszczą się w zakresie zastosowania danej normy prawnej/danego przepisu). Podejmując decyzję o zastosowaniu danego przepisu prawa podatkowego, podatnik musi liczyć się jednak z koniecznością przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej czynności, jaka może się pojawić na etapie ewentualnych postępowań podatkowych lub kontrolnych.

Zasady udowadniania okoliczności faktycznych w postępowaniu podatkowym normuje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Na mocy art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności dowodami takimi mogą być księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (art. 181 Ordynacji podatkowej). Stosownie do art. 187 § 1 ww. aktu prawnego, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena kwestii udowodnienia danej okoliczności jest dokonywana na podstawie całości zgromadzonych dowodów (art. 191 tej ustawy).

Udowodnienie prawidłowości zaliczenia przez Spółkę opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodów może zatem wymagać w szczególności udowodnienia: poniesienia wydatków, ich charakteru, w szczególności ich celowości, a w konsekwencji braku okoliczności uniemożliwiających uznanie przedmiotowych kosztów za koszty uzyskania przychodów. W ramach postępowania dowodowego może również zostać dokonana szczegółowa analiza związku ponoszonych wydatków z przychodami Spółki.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.