ITPB3/423-130/08/MT - W jaki sposób Spółka powinna wyliczyć zaliczkę na podatek dochodowy od osób prawnych za miesiąc styczeń roku podatkowego 2008?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2008 r. (data wpływu 3 marca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych:

W dniu 3 marca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu obliczania kwoty podatku dochodowego za rok podatkowy 2007 i zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc styczeń roku podatkowego 2008.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest grupą producentów warzyw w fazie dochodzenia do uznania. Grupa została zawiązania w lipcu 2004 r. i przez 5 lat realizuje plan dochodzenia do uznania. W związku z regulacjami ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów warzyw i ich związkach, ustawy z dnia 19 grudnia 2003 r. o organizacji rynków owoców i warzyw, rynku chmielu, rynku tytoniu oraz rynku suszu paszowego i rozporządzeń Komisji WE, co pół roku występuje Ona o pomoc finansową na pokrycie kosztów związanych z utworzeniem grupy producentów i prowadzeniem działalności administracyjnej. Pomoc taką zawsze uzyskuje.

W 2007 r. Grupa dokonywała zakupu warzyw od swoich członków po cenie równej późniejszej cenie sprzedaży (bez zysku), jak również od rolników niebędących członkami Grupy (zwanych dalej "obcymi") uzyskując niewielki zysk. Rachunek wyników za 2007 r. przedstawia się następująco (w tys. zł):

W 2008 r. Grupa nadal prowadzi handel ze swoimi członkami (bez zysku) i handel z "obcymi", na którym uzyskuje niewielką nadwyżkę. Rachunek wyników za styczeń 2008 r. przedstawia się następująco (w tys. zł):

* przychody ze sprzedaży: 271,5 (w tym ze sprzedaży warzyw kupionych od "obcych" 116,4)

* pomoc finansowa na działalność administracyjną Grupy: 42,3

* koszty ogólne: 6,9

* koszty zakupu płodów rolnych: 270,0

* dochód: 36,9.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, w obydwu przypadkach ewentualny podatek dochodowy od osób prawnych wylicza się jednakowo. Pierwszą czynnością powinno być ustalenie struktury sprzedaży, czyli obliczenie stosunku sprzedaży warzyw kupionych od "obcych" do sprzedaży ogółem. Następnie ustalić należy koszty odpowiadające strukturze sprzedaży i w konsekwencji wynik finansowy Grupy. Obliczając podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych za rok 2007 i zaliczkę na podatek za miesiąc styczeń 2008 r., Grupa dokonuje następujących obliczeń (w tys. złotych):

W obydwu przypadkach do sprzedaży nie zalicza się pomocy finansowej na prowadzenie działalności administracyjnej Grupy. Pomoc ta - zdaniem Wnioskodawcy - jest wolna od opodatkowania na podstawie unormowań art. 17 ust. 1 pkt 47 i 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), podstawę opodatkowania tym podatkiem, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a ust. 1, po dokonaniu przysługujących podatnikowi odliczeń.

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 tej ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Przykładowe przysporzenia majątkowe zaliczane do tej kategorii zostały wymienione w art. 12 ust. 1 tego aktu prawnego. Należą do nich w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 omawianej ustawy). Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu określa przepis art. 12 ust. 3a tej ustawy podatkowej, zgodnie z którym za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Kosztami uzyskania przychodów są natomiast - na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zasady ich ujmowania regulują ustępy 4-4d przytoczonego przepisu. Na ich mocy, koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami:

Koszty inne niż wyżej wskazane są natomiast potrącalne w dacie ich poniesienia, a w przypadku gdy dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się przy tym dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e).

Przy ustalaniu dochodu, na mocy przepisu art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uwzględnia się jednak:

Wymienionych przychodów i kosztów uzyskania przychodów, nie uwzględnia się również przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 omawianej ustawy).

W przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, wówczas koszty te ustala się, myśl przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasada ta ma zastosowanie również, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania (ust. 2a tego artykułu).

Ustawodawca przewidział możliwość odliczenia od dochodu ustalonego w oparciu o powyższe reguły - przy spełnieniu odpowiednich warunków - następujących wartości:

Od ustalonej w ten sposób podstawy opodatkowania jednostka może ponadto odliczyć wydatki poniesione na nabycie nowych technologii - o ile spełnione są przesłanki określone w treści art. 18b omawianej ustawy podatkowej.

Na mocy art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek ten, z zastrzeżeniem art. 21 i 22, wynosi 19% ustalonej zgodnie z powołanymi przepisami podstawy opodatkowania.

Ad. 1)

Odnosząc powyższe unormowania do stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, należy wskazać, że ustalając dochód osiągnięty w 2007 r. powinien On uwzględnić:

Nie ma przy tym potrzeby dokonywania podziału kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w oparciu o strukturę sprzedaży, tj. przyporządkowania procentowo określonej części kosztów podatkowych do przychodów ze sprzedaży warzyw zakupionych członków Grupy i pozostałej ich części do przychodów ze sprzedaży warzyw nabytych od podmiotów niemających takiego statusu ("obcych").

Ustalając wysokość dochodu nie należy ponadto ujmować po stronie przychodów - na mocy przepisu art. 7 ust. 3 omawianej ustawy - środków wypłaconych Wnioskodawcy tytułem pomocy finansowej na pokrycie kosztów związanych z prowadzeniem działalności administracyjnej. Środki takie są przekazywane grupom producentów owoców i warzyw przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, którą ustanowiono agencją płatniczą realizującą obsługę pomocy finansowej w ramach Wspólnej Polityki Rolnej, w tym środków pochodzących z Sekcji Gwarancji Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej. Środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej na finansowanie tej Polityki w 2007 r. stanowiły dochód budżetu państwa na mocy art. 96 pkt 16 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104 z późn. zm.). Oznacza to, że Agencja otrzymała środki przeznaczone następnie na pomoc finansową dla Grupy z budżetu państwa. Zgodnie natomiast z treścią art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwoty otrzymane od agencji rządowych, jeżeli agencje otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach są wolne od podatku.

Również koszty administracyjne działania Grupy pokryte ze środków pomocowych, nie mogą zostać uwzględnione przy obliczaniu Jej rocznego dochodu. Regulacja art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłącza bowiem z kategorii kosztów uzyskania przychodów wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47 i 48 lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 z późn. zm.).

Ustalony w powyższy sposób dochód Wnioskodawcy osiągnięty w roku podatkowym 2007 - w przypadku braku odliczeń, o których mowa w art. 18 ust. 1 i art. 18b - stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wysokość podatku za ten rok wynosi natomiast 19% tak obliczonej podstawy opodatkowania.

Ad. 2)

Na mocy unormowania art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy (z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a oraz art. 21 i 22) są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Podatnik uiszcza zaliczki za okres od pierwszego do przedostatniego miesiąca roku podatkowego w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni, z zastrzeżeniem ust. 2a. Zaliczka za ostatni miesiąc jest uiszczana w wysokości zaliczki za miesiąc poprzedni do 20 dnia ostatniego miesiąca roku podatkowego. Ostateczne rozliczenie podatku za rok podatkowy następuje natomiast w terminie ustalonym do złożenia zeznania o wysokości dochodu osiągniętego (poniesionej straty) za ten rok (art. 25 ust. 1a omawianej ustawy).

Odnosząc się do powołanych powyżej unormowań, przy obliczaniu kwoty zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc styczeń roku podatkowego 2008 r., Spółka powinna wziąć pod uwagę:

Nie uwzględnia się przy tym wartości pomocy finansowej otrzymanej od Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na pokrycie kosztów działalności administracyjnej Grupy i wydatków sfinansowanych bezpośrednio z tych środków.

Należy ponadto zaznaczyć, że zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody grupy producentów rolnych wpisanej do rejestru, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. o grupach producentów rolnych i ich związkach oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2000 r. Nr 88, poz. 983 z późn. zm.), pochodzące ze sprzedaży produktów lub grup produktów, dla których grupa została utworzona, wyprodukowanych w gospodarstwach jej członków - w części wydatkowanej na rzecz członków tej grupy w roku podatkowym lub roku po nim następującym, z zastrzeżeniem ust. 9 i 10. Za wydatki, o których mowa w cytowanym przepisie, uznaje się wydatki na: zakup środków produkcji przekazanych członkom grupy producentów rolnych oraz szkolenie członków grupy producentów rolnych (art. 17 ust. 9 tej ustawy). Sytuacja opisana w stanie faktycznym nie mieści się jednak w dyspozycji powołanego przepisu.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.