ITPB3/423-123/07/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2007 r. (data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup gadżetów reklamowych opatrzonych logo firmy - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2007 r. (data wpływu) został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup gadżetów reklamowych opatrzonych logo firmy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka, której zasadniczym przedmiotem działalności jest dystrybucja energii elektrycznej, jak każdy podmiot działający na rynku podejmuje szereg działań o charakterze reklamowym i promocyjnym. Wśród realizowanych typowych działań reklamowych należy wymienić rozdawanie gadżetów opatrzonych logo firmy. Do zwyczajowo rozdawanych gadżetów reklamowych należą w szczególności długopisy, smycze do telefonów komórkowych, parasole, kalendarze, kubki, podkładki pod mysz, których wartość jednostkowa nie przekracza kwoty brutto 100 zł. Niniejsze gadżety reklamowe rozdawane są w ramach organizowanych imprez promocyjno - reklamowych, jak również przekazywane są sponsorowanym przez Spółkę klubom sportowym oraz innym podmiotom w celu wykorzystania na imprezach organizowanych w ramach realizacji umów sponsorskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki związane z zakupem gadżetów reklamowych (długopisów, smyczy do telefonów komórkowych, kubków, kalendarzy, parasoli, podkładek pod mysz, itp.), opatrzonych widocznym logo firmy, o wartości jednostkowej nie przekraczającej kwoty 100 zł brutto, rozdawanych w ramach organizowanych imprez promocyjno-reklamowych, jak również przekazywanych sponsorowanym przez Spółkę klubom sportowym oraz innym podmiotom w celu wykorzystania na imprezach organizowanych w ramach realizacji umów sponsorskich można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z zakupem gadżetów reklamowych opatrzonych widocznym logo firmy, których wartość jednostkowa nie przekracza kwoty brutto 100 zł można uznać za koszty uzyskania przychodów.

W art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca zawarł generalna zasadę, w myśl której kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Oznacza to, że jeśli dany wydatek nie został ustawowo wyłączony z kosztów - poprzez wymienienie go w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów - a podatnik udokumentuje, że jego poniesienie miało na celu osiągnięcie, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, to stanowi on koszt podlegający uwzględnieniu w rachunku podatkowym.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Kosztami uzyskania przychodów są natomiast koszty reklamy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje reprezentacji ani reklamy. Należy więc sięgnąć do definicji zawartych w słowniku języka polskiego. Zgodnie z wykładnią gramatyczną, dokonaną na podstawie Nowego Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2003 reprezentacja to "okazałość, wytworność, wystawność w czyimś sposobie życia związana ze stanowiskiem lub pozycja społeczną". W praktyce podatkowej utrwalił się pogląd, że reprezentacją są takie działania, polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane zwłaszcza z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów, zakupy kwiatów i upominków wręczanych z okazji uroczystości, itp. Reprezentacja ma za zadanie przede wszystkim stworzenie dobrego wizerunku firmy oraz ułatwienie zawarcia umowy lub kontraktu.

Reklama natomiast, to "rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwości nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś". W myśl postanowienia Naczelnika Podlaskiego Urzędu Skarbowego z dnia 21 maja 2007 r. (sygn. PO-II/423/15/AN/07), reklama może dotyczyć nie tylko oferowanych towarów, ale również samej firmy i jej znaku. Dlatego też uznać należy, iż ubiór, na którym znajduje się widoczne logo firmy stanowi nośnik reklamy, która ma na celu zachęcanie klientów do nabywania towaru lub korzystania z określonych usług. Reklamą są działania celowo kształtujące popyt na dane towary lub usługi, markę czy firmę, poprzez rozpowszechnianie wiedzy o nich oraz działania mające na celu zachęcanie potencjalnych nabywców towarów i usług do ich zakupu czy klientów firmy do korzystania z ich usług.

Zgodnie z wyjaśnieniami Krajowej Informacji Podatkowej, umieszczonymi na stronie internetowej, za reprezentację należy uznać m.in. wydatki na prezenty dla kontrahentów, jednak oznakowanie prezentu poprzez umieszczenie logo firmy przesądza o tym, że prezent ma charakter reklamowy i wydatek na jego zakup może być zaliczony do kosztów podatkowych. Dotyczy to wydatków na zakup koszulek, długopisów, kartek świątecznych, kubków, smyczy, karteczek samoprzylepnych czy kalendarzy. Na powyższą interpretacje powołują się również organy podatkowe, np. Pomorski Urząd Skarbowy w postanowieniu z dnia 15 maja 2007 r. (sygn. DP/423-0039/07/AK) i Pierwszy Urząd Skarbowy Łódź Górna w decyzji z dnia 12 lipca 2007 r. (sygn. I-415/59/07). Zgodnie z powyższymi interpretacjami, rozdawane klientom gadżety, takie jak kubki, kalendarze, długopisy, smycze z umieszczonym na nich znakiem graficznym (logo) firmy oraz nazwą i adresem firmy, numerami telefonów lub stroną internetową firmy nie stanowią kosztów reprezentacji. Umieszczanie oprócz znaku graficznego firmy również danych firmy, np. adresu, numerów telefonów, adresu strony internetowej powoduje, że gadżety pełnią role informacyjną.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przede wszystkim przeznaczenie wydatku oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, analizowaną w dacie poniesienia tego wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek. Niniejsze stanowisko znajduje uzasadnienie w interpretacjach organów podatkowych, m.in. w postanowieniu Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 8 maja 2007 r. (sygn. 1472/ROP1/423-97/07/RM).

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera wyraźnego stwierdzenia, że pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym przychodem musi zachodzić skonkretyzowany i bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy, ponieważ nie wszystkie koszty ponoszone przez podatników są bezpośrednio związane z osiągnięciem przychodu. Związek ten może mieć również charakter pośredni, jak np. w przypadku kosztów funkcjonowania podatnika.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że rozdawanie przez przedsiębiorców gadżetów reklamowych, takich jak: długopisy, smycze, kubki, kalendarze, parasole, podkładki pod mysz i inne, których wartość nie przekracza kwoty 100 zł brutto, opatrzonych widocznym logo firmy wpływa w sposób pośredni na uzyskiwany przychód. Tym samym przedmiotowe wydatki są wydatkami na cele reklamy i w całości stanowią koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztem uzyskania przychodów będą wobec tego, zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. W każdym przypadku konieczne jest zaistnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a uzyskiwaniem bądź też szansą uzyskiwania przychodów przez podmiot ponoszący ten koszt. Do tej kategorii zaliczane są w szczególności koszty reklamy.

Zamknięty katalog wydatków wyłączonych przez ustawodawcę z kosztów uzyskania przychodów zawiera w swojej treści art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W punkcie 28 stanowi on, że nie zalicza się do tej kategorii kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka poniosła wydatki na zakup gadżetów reklamowych w postaci długopisów, smyczy do telefonów komórkowych, kubków, kalendarzy, parasoli, podkładek pod mysz, opatrzonych logo firmy. Ocena prawna wskazanych kosztów wymaga przesądzenia, czy są one związane z reklamą czy też z reprezentacją.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, za reklamę uznaje się działania podmiotu gospodarczego, mające na celu kształtowanie popytu na dane towary, usługi lub markę poprzez zachęcenie jak największej liczby potencjalnych klientów do nabywania towarów i usług tego podmiotu gospodarczego. Mogą one być realizowane za pomocą rozmaitych środków wyrazu oraz przy użyciu zróżnicowanych środków przekazu, w tym poprzez prezentowanie danego towaru lub usługi, ich cech jakościowych, użytkowych lub konsumpcyjnych, zalet technicznych, estetycznych lub zdrowotnych, nowoczesnych czy modnych rozwiązań, a także poprzez rozpowszechnianie logo firmy. Można wobec tego wyróżnić reklamę towaru, usługi, a także reklamę firmy (przedsiębiorstwa).

Natomiast reprezentacja to występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy. Reprezentacja to przede wszystkim działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów.

Dokonując kwalifikacji wydatków do kosztów reprezentacji bądź reklamy, należy w szczególności uwzględnić całokształt działalności prowadzonej przez podatnika, wartość przekazywanych przez niego prezentów, okoliczności ich wręczania oraz krąg osób obdarowanych.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka rozdaje gadżety reklamowe w postaci długopisów, smyczy do telefonów komórkowych, parasoli, kalendarzy, kubków, podkładek pod mysz, itp., opatrzonych logo firmy. Takie oznakowanie wskazanych przedmiotów powoduje, że mogą one pełnić funkcje reklamowe. Tego typu gadżety są bardzo często wykorzystywane przez przedsiębiorców dla celów promocyjnych. Można je wobec tego uznać za zwyczajowo przyjęte środki reklamy.

Ustawodawca nie wskazał granicznej wartości prezentu, w oparciu o którą można by dokonać zaliczenia wydatku do kategorii kosztów reprezentacji albo reklamy. W związku z powyższym, sama kwota 100 zł brutto, wskazana przez Wnioskodawcę jako maksymalna wartość jednostkowa prezentu nie ma tu znaczenia przesądzającego o kwalifikacji poniesionych kosztów. Co więcej, z uwagi na fakt, że wskazany przedział wydatków jest dość szeroki, w jego zakresie mogą mieścić się zarówno wydatki na reklamę, jak i na reprezentację. Istnieje bowiem niewątpliwa różnica pomiędzy kalendarzem czy długopisem z logo firmy o wartości 5 zł, a takim samym przedmiotem o wartości 100 zł. Tylko w pierwszym z wymienionych przypadków nie ma wątpliwości, że mamy do czynienia z przekazaniem drobnego gadżetu, spełniającego funkcję reklamową.

Kolejnym czynnikiem, który należy uwzględnić przy kwalifikacji przedmiotowych kosztów są okoliczności, w jakich rozdawane były gadżety reklamowe. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, odbywało się to w ramach organizowanych imprez promocyjno - reklamowych, a także za pośrednictwem klubów sportowych i innych podmiotów sponsorowanych przez Spółkę podczas imprez organizowanych w ramach realizacji umów sponsorskich. Takie formy promocji należą do powszechnie stosowanych. Pozwalają na dotarcie z przekazem reklamowym do szerokiej rzeszy odbiorców, o ile możliwość udziału we wskazanych imprezach nie została ograniczona do wyselekcjonowanej grupy podmiotów.

Niezwykle istotną kwestią jest ponadto ustalenie kręgu osób obdarowywanych gadżetami reklamowymi. Wydatki poniesione na zakup prezentów dla potencjalnych klientów Spółki mogą zostać zaliczone do kosztów reklamy tylko wówczas, gdy gadżety te były rozdawane masowo, tzn. przekazywane w taki sposób, by każdy zainteresowany podmiot miał możliwość ich otrzymania. Istota reklamy wiąże się bowiem z zamiarem dotarcia do jak najszerszej grupy odbiorców. W przypadku przeznaczenia ich wyłącznie dla ograniczonej grupy podmiotów, zwłaszcza partnerów handlowych należy powiązać wydatki na zakup prezentów z reprezentacją.

Mając na względzie powyższe uwagi, należy stwierdzić, że nieprawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wydatki na zakup gadżetów reklamowych z jej widocznym logo, o wartości jednostkowej nie przekraczającej kwoty 100 zł brutto, rozdawanych w ramach organizowanych imprez promocyjno - reklamowych w każdym przypadku będą kosztami reklamy. W pewnych sytuacjach mogą mieć one bowiem charakter reprezentacyjny.

Podsumowując, wydatki ponoszone na zakup gadżetów reklamowych o niskiej wartości jednostkowej oznaczonych logo firmy, wręczanych klientom bądź potencjalnym klientom podczas imprez zbiorowych takich jak: ogólnodostępne targi, imprezy reklamowo - promocyjne, itp. mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku natomiast przekazywania takich prezentów o wyższej wartości wybranym kontrahentom lub potencjalnym kontrahentom w celu wywołania u nich jak najlepszego wrażenia, należy uznać tego typu działania za wiążące się z wytwornością i okazałością występowanie w imieniu Spółki. Wydatki na zakup takich prezentów mają charakter reprezentacyjny, a co za tym idzie nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.