ITPB3/423-117/10/MK - Składka członkowska opłacana z tytułu uczestnictwa w stowarzyszeniu jako koszt podatkowy w CIT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2010 r. (data wpływu 12 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek członkowskich - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 marca 2010 r. wpłynął do tut. organu wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek członkowskich.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność w zakresie przetwórstwa ryb. Celem prowadzonej działalności gospodarczej jest uzyskiwanie dochodów. W ramach prowadzonej działalności Spółka przynależy do różnych organizacji, aby zapewnić sobie ochronę praw i reprezentowanie interesów oraz wsparcie w prowadzonej działalności itp.

Spółka jest członkiem Stowarzyszenia P. Udział Spółki w tej organizacji jest dobrowolny. Z tytułu uczestnictwa Spółka opłaca składkę członkowską.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie.

Czy składka członkowska opłacana z tytułu uczestnictwa w Stowarzyszeniu P. stanowi podatkowe koszty uzyskania przychodów wnioskodawcy.

Wnioskodawcy wskazał, że art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem wydatków, które z kosztów uzyskania przychodów zostały wyłączone.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c) cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, z wyjątkiem składek na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw - do wysokości łącznie nie przekraczającej w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 0,15% kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Jak wynika z powyższych przepisów, Spółka ma prawo zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów sumę wydatków poniesionych na opłacenie składek członkowskich przy założeniu, że spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

* wydatek taki spełnia definicję kosztu, zgodnie z art. 15 ust. 1,

* organizacja, na rzecz której uiszczane są składki działa na podstawie odrębnych ustaw,

* organizacja, na rzecz której uiszczane są składki zrzesza pracodawców i przedsiębiorców,

* kwota opłaconych składek nie przekracza w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 0,15% kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

W ocenie Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na opłacenie składki członkowskiej z tytułu uczestnictwa w Stowarzyszeniu P., z uwzględnieniem ograniczenia co do wysokości wynikającego z omawianego przepisu. W ocenie wnioskodawcy, za prawem zaliczenia do kosztów tych wydatków przemawiają następujące argumenty:

Z tytułu uczestnictwa w stowarzyszeniu, Wnioskodawca zwiększa przychody z prowadzonej działalności, racjonalnie wykorzystuje posiadane urządzenia, otrzymuje wsparcie w prowadzonej działalności, itp. Jak wynika z powyższego, Jednostka ponosi wydatki na opłacenie składek w celu uzyskania określonych korzyści związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z powyższym składka zapłacona z tytułu członkostwa w stowarzyszeniu spełnia definicję kosztu z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy.

W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że warunek określony w art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c) cytowanej ustawy, od którego uzależnione jest prawo zaliczenia do kosztów kwoty wydatków poniesionych na opłacenie składek członkowskich przy założeniu, że organizacja działa na podstawie odrębnych ustaw, jest spełniony.

Jak wynika z powyższego, wydatek na opłacenie składki członkowskiej spełnia definicję podatkowego kosztu uzyskania przychodów. Stowarzyszenie jest organizacją, która działa na podstawie odrębnych ustaw i zrzesza pracodawców i przedsiębiorców. W związku z tym Wnioskodawca ma prawo zaliczenia do kosztów wydatków poniesionych na opłacenie składki w wysokości nie wyższej niż 0,15% kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 37 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, z wyjątkiem:

* składek organizacji spółdzielczych na rzecz związków rewizyjnych i Krajowej Rady Spółdzielczej, z tym że górną granice składki określi minister właściwy do spraw finansów publicznych w drodze rozporządzenia, po zasięgnięciu opinii Krajowej Rady Spółdzielczej (art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. a) oraz

* składek na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw do wysokości łącznie nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty odpowiadającej 0,15% kwoty wynagrodzeń wypłaconych w poprzednim roku podatkowym, stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne (art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c).

Jednym z wyjątków od zasady niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów składek w organizacjach, w których członkostwo jest dobrowolne (fakultatywne), są zatem składki (w określonym tym przepisem limicie) na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw - art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c).

Wyżej wymieniony przepis art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c) jest wyjątkiem od ogólnej reguły zapisanej w art. 16 ust. 1 pkt 37, zgodnie z którą za koszty uzyskania przychodów nie uważa się składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, i jako taki musi być interpretowany ściśle.

Podnieść należy, ze zgodnie z ogólnie przyjętymi zasadami, wykładnia gramatyczna jest metodą podstawową, a pozostałe rodzaje wykładni mogą być stosowane w sytuacji, gdy wykładnia językowa prowadzi do wątpliwości interpretacyjnych. Jak uznał Sąd Najwyższy, "w procesie wykładni pierwszeństwo mają dyrektywy językowe. Oznacza to, że odwoływanie się do innych reguł wykładni dopuszczalne jest tylko wtedy, gdy wykładnia językowa nie daje jednoznacznego wyniku, tzn. gdy z językowego punktu widzenia możliwe jest co najmniej dwojakie rozumienie tekstu prawnego." (wyrok SN z dnia 7 kwietnia 2004 r., sygn. akt V KK 337/03).

Według Słownika języka polskiego PWN (Warszawa 1979, s. 472 oraz wersji internetowej http://sjp.pwn.pl/szukaj/odrębny) "odrębny" oznacza odmienny od innych, niepodobny do innych (głównie o przedmiotach, cechach), a "odrębnie" - osobno, niezależnie, w sposób odmienny. W konsekwencji stwierdzić należy, że wykładnia językowa daje jednoznaczny wynik, tzn. z językowego punktu widzenia możliwe jest jednoznaczne rozumienie przedmiotowego tekstu prawnego. We wskazanym w przepisie przypadku "działania organizacji na podstawie odrębnych ustaw", pojęcie to obejmuje te z nich, które ze swej natury mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców i pracodawców.

W konsekwencji, aby wydatek na opłacenie przedmiotowych składek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

* wydatek powinien być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu,

* organizacja, na rzecz której opłacane są składki zrzesza przedsiębiorców i pracodawców,

* organizacja ta działa na podstawie odrębnych ustaw (właściwych ze względu na wskazaną w przepisie cechę przynależności do danej kategorii).

Stwierdzić należy więc, że podstawą działania wymienionego w opisie stanu faktycznego Stowarzyszenia, do której przystąpił Wnioskodawca, nie będzie odrębna dla kategorii podmiotów, o których mowa w powołanym przepisie ustawa, lecz ustawa z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 855 z późn. zm.). Ustawa - Prawo o stowarzyszeniach jest zbiorem regulacji prawnych skierowanym do ogółu społeczeństwa, stwarzającym warunki do realizacji gwarantowanej przepisami Konstytucji wolności zrzeszania się.

Natomiast odrębnymi ustawami, o których mowa w powołanym przepisie, są np. ustawa z dnia 23 maja 1991 r. o organizacjach pracodawców, czy też inne ustawy regulujące działalność samorządowych organizacji przedsiębiorców. Zatem organizacjami, o których mowa w owianym przepisie są zasadniczo te z nich, które ze swej natury mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców i pracodawców, jak np. organizacje przewidziane w ustawie z dnia 22 marca 1989 r. o rzemiośle (tekst jedn. Dz. U. z 2002 r. Nr 112, poz. 979 z późn. zm.), ustawie z dnia 30 maja 1989 r. o izbach gospodarczych (Dz. U. Nr 35, poz. 195 z późn. zm.), ustawie z dnia 30 maja 1989 r. o samorządzie zawodowym niektórych przedsiębiorców (Dz. U. Nr 35, poz. 194 z późn. zm.). Ustawa Prawo o stowarzyszeniach nie mieści się w "katalogu" tych ustaw.

W świetle powyższego, niezależnie od faktu, że spektrum działalności Stowarzyszenia jest szerokie, przez co w ramach statutowych mieści się również działalność charakterystyczna dla organizacji przedsiębiorców, brak jest podstaw do przyjęcia twierdzenia, że Stowarzyszenie jest organizacją przedsiębiorców na podstawie ustawy regulującej zawiązywanie takich organizacji. Takiego wniosku nie można również wysnuć z postanowienia Sądu Rejestrowego, które przesądza o możliwości dokonania wpisu organizacji do Krajowego Rejestru Sądowego, nie przesądza natomiast o tym, czy Stowarzyszenie jest organizacją pracodawców.

Reasumując, tut. organ nie kwestionuje okoliczności, że członkostwo w przedmiotowym Stowarzyszeniu można oceniać w aspekcie możliwości osiągnięcia z tego tytułu przez Wnioskodawcę przychodów czy też zachowania lub zabezpieczenia ich źródła, jednak jednoznaczne postanowienia cytowanego przepisu art. 16 ust. 1 pkt 37 przesądzają, że poniesione z tego tytułu składki nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.