ITPB3/423-107/10/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2010 r. (data wpływu 8 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie związanym ze sprzedażą składnika majątkowego warunkującego prawo do korzystania ze zwolnienia podatkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 marca 2010 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ze sprzedażą składnika majątkowego warunkującego prawo do korzystania ze zwolnienia podatkowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność w Specjalnej Strefie Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z dnia 21 kwietnia 1998 r., rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie wyrobów określonych w ramach następujących pozycji Klasyfikacji Wyrobów i Usług:

* 30.02 - komputery i inne rodzaje sprzętu, przetwarzanie informacji,

* 72.3 - usługi przetwarzania danych,

* 72.4 - usługi baz danych,

* 72.5 - usługi konserwacji i napraw maszyn biurowych, księgujących i liczących,

* 72.6 - usługi związane z informatyką pozostałe.

Powyższe zezwolenie wydano na podstawie art. 16 ust. 1, 7 i 8 oraz art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych i § 1 zarządzenia Ministra Gospodarki z dnia 6 maja 1997 r. w sprawie powierzenia Specjalnej strefie Ekonomicznej S.A. udzielenia zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej i wykonywanie bieżącej kontroli działalności podmiotów gospodarczych na terenie Specjalnej Strefy ekonomicznej oraz ustalenie zakresu tych kontroli. W zezwoleniu tym określono następujące warunki prowadzenia działalności gospodarczej:

Spółka spełniła powyższe warunki zarówno co do dotrzymania określonego terminu rozpoczęcia działalności określonej zezwoleniem (pierwsza faktura sprzedaży została wystawiona w październiku 1998 r.), jak i poniesienia wydatków inwestycyjnych w kwocie przekraczającej 350 tys. euro do dnia 31 grudnia 1998 r.

Zgodnie z protokołem dotyczącym kontroli bieżącej działalności na terenie strefy, dokonanej przez komisje powołaną przez zarząd strefy, wydatki inwestycyjne poniesione przez Spółkę (w tym m.in. na zakup i modernizację budynku położonego na terenie strefy podstrefa S.) na koniec grudnia 1998 r. wyniosły 1 908 205 zł 10 gr, co jest równoważne kwocie 560 842,44 ECU (obecnie euro) obliczonej przy zastosowaniu średniego kursu ogłoszonego przez Prezesa NBP z dnia faktycznego poniesienia wydatków, tj. z dnia zapłaty za fakturę. W 1999 r. poniesione zostały dodatkowe wydatki inwestycyjne w kwocie 904 678 zł 38 gr. Urząd Kontroli Skarbowej w protokole z 2000 r. stwierdził, że do dnia 31 grudnia 1998 r. Spółka poniosła wydatki inwestycyjne w wysokości 2 295 042 zł 67 gr.

W dniu 5 października 1998 r. budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w wartości poniesionych na niego nakładów, tj. 1 908 205,10 zł. Przedmiotowy budynek jest stale wykorzystywany w działalności od października 1998 r.

W 1999 r. poniesione zostały dodatkowe wydatki inwestycyjne w kwocie 904 678,38 zł, co znalazło swoje odzwierciedlenie w ewidencji środków trwałych na 31 grudnia 1999 r. Całkowita wartość wydatków inwestycyjnych zamknęła się kwotą 2 812 883,48 zł.

Na dzień 1 maja 2004 r. (dzień wejścia w życie ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw) Spółka była dużym przedsiębiorcą w rozumieniu załącznika 1 do rozporządzenia 70/2001/WE z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i art. 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy państwa dla małych i średnich przedsiębiorstw.

Od 1998 r. Spółka nie występowała z wnioskiem o zmianę polegającą na zastosowaniu do niej przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 ustawy z dnia 2 października 2003 r. w miejsce przepisów art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy Spółka po sprzedaży budynku prowadząc działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej i uzyskując dochody z tytułu działalności, na którą uzyskała zezwolenie nie utraci zwolnienia od podatku dochodowego na działalność w strefie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że sprzedając budynek zachowuje prawo do ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych w trybie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na zasadach określonych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej w województwie.

Zgodnie z interpretacją z dnia 15 kwietnia 2009 r. znak ITPB3/423-32/09/AM dostosowując przepisy krajowe do wymogów związanych z akcesją Polski do Unii Europejskiej oraz mając na celu rekompensatę związanych z tą zmianą utraconych przez przedsiębiorców korzyści, ustawodawca dokonał kolejnej zmiany ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych ustawą z dnia 2 października 2003 r.

Na mocy art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw, dochody uzyskane przez przedsiębiorcę innego niż przedsiębiorca, o którym mowa w ust. 1, z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2001 r. są zwolnione z podatku dochodowego w zakresie ustalonym w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1.

Tym samym ustawodawca implementując postanowienia Traktatu Akcesyjnego do polskiego prawodawstwa w zakresie pomocy publicznej, zmienił zasady korzystania z pomocy publicznej z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej zastępując zwolnienia podatkowe obowiązujące do 31 grudnia 2000 r. limitami określonymi ustawą zmieniającą z dnia 2 października 2003 r.

Spółka wskazała, że uzyskała zezwolenie na terenie strefy ekonomicznej 21 kwietnia 1998 r. i na dzień 1 maja 2004 r. spełniała wymogi do uznania jej za dużego przedsiębiorcę. Do takich przedsiębiorców ma zastosowanie art. 5 wskazanej ustawy, który stanowi w ust. 1, iż przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001 r. zachowuje prawo do zwolnień podatkowych od osób prawnych w zakresie ustalonym w ustawie z dnia 2 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, natomiast ust. 2 art. 5 odnosi się konkretnie do przedsiębiorców dużych, którzy prowadzą działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2001 r. i stanowi o maksymalnej dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej.

Z analizy przepisów ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw wynika, że w przypadku dużych przedsiębiorców utrata prawa do zwolnienia podatkowego może nastąpić jedynie w sytuacji cofnięcia zezwolenia na prowadzenia działalności w strefie (art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 2 października 2003 r.).

Jednostka podniosła, że przesłanki umożliwiające ministrowi do spraw gospodarki cofniecie zezwolenia zostały wymienione w art. 19 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych stanowią je:

* zaprzestanie na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą uzyskano zezwolenie,

* rażące uchybienie warunkom ustalonym w zezwoleniu,

* nie usunięcia uchybień stwierdzonych w toku kontroli w terminie wyznaczonym do ich usunięcia przez właściwego ministra do spraw gospodarki.

Z powołanych przepisów nie wynika, że celem tych regulacji było uniemożliwienie zbycia składników majątkowych związanych z nakładami inwestycyjnymi.

Natomiast z § 5 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie Specjalne Strefy Ekonomicznej wynika, iż warunkiem utrzymania zwolnienia od podatku dochodowego jest:

Oba warunki Spółka spełniła.

W świetle powołanych przepisów nie ma przeszkód prawnych do uznania, iż sprzedaż budynku związanego z wydatkami inwestycyjnymi nie spowoduje utraty prawa do zwolnienia z podatku dochodowego dochodu osiągniętego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy do wysokości określonej w art. 5 ust. 2 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 2 października 2003 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady i tryb ustanawiania specjalnych stref ekonomicznych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zarządzania nimi oraz szczególne zasady i warunki prowadzenia na ich terenie działalności gospodarczej określa ustawa z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, na podstawie zezwolenia udzielonego mu w dniu 21 kwietnia 1998 r.

Od momentu rozpoczęcia przez Wnioskodawcę prowadzenia działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, zasady korzystania ze zwolnień podatkowych z tego tytułu uległy znaczącym zmianom. W szczególności, w związku z przystąpieniem Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej i wejściem w życie przepisów o pomocy publicznej, nowelizowano istotną część unormowań ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych. Z uwagi na zakres dokonywanych zmian, ustawodawca przewidział okresy przejściowe, w których określeni przedsiębiorcy mogą korzystać ze zwolnień podatkowych na wcześniej obowiązujących zasadach.

Na podstawie art. 5 ust. 2 pkt 1 lit. b), ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz. U. Nr 188, poz. 1840), dochody uzyskane przez przedsiębiorcę innego niż przedsiębiorca, o którym mowa w ust. 1, z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2001 r., są zwolnione z podatku dochodowego w zakresie ustalonym w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1 (ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych), z tym że maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej wynosi 75% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31 grudnia 2006 r. - dla przedsiębiorców prowadzących działalność inną niż określona w lit. a) (w sektorze motoryzacyjnym), na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1stycznia 2000 r.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 6 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej przedsiębiorca, który uzyskał zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r., może wystąpić z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o jego zmianę polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1 (czyli ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych), w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000 r.

Podnieść należy, że przepis ten nie przewiduje zmiany zezwolenia w sposób dorozumiany, a jedynie na wniosek przedsiębiorcy złożony do ministra właściwego do spraw gospodarki. Tym samym przepisy dotyczące zwolnień podatkowych określone w art. 5 cytowanej ustawy zmieniającej będą miały zastosowanie w stosunku do przedsiębiorcy, który działa na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2001 r. jedynie w sytuacji, gdy zezwolenie to zostanie zmienione na podstawie art. 6 przedmiotowej ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że Spółka nie wystąpiła z takim wnioskiem do właściwego organu, w konsekwencji w stosunku do niej zastosowanie znajdzie art. 12 o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r.

W myśl tego przepisu, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą mogą być, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu, na jaki ustanowiona została strefa. Dochody uzyskane w latach podatkowych następujących po roku podatkowym, w którym wygasło całkowite zwolnienie od podatku dochodowego, mogą być natomiast, w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, zwolnione od podatku dochodowego w pozostałym okresie, na jaki ustanowiona została strefa, w części nie przekraczającej 50% takich dochodów (art. 12 ust. 2 powołanej ustawy).

Należy przy tym podkreślić, że zgodnie z art. 12 ust. 5 pkt 1 tej ustawy, przedmiot działalności gospodarczej, której prowadzenie uprawnia do ww. zwolnień, wysokość tych zwolnień, czas ich obowiązywania oraz warunki, od których spełnienia przez przedsiębiorcę uzależnione jest prawo do tych zwolnień ustala Rada Ministrów w rozporządzeniu, o którym mowa w art. 4 ust. 1, tj. w rozporządzeniu w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej.

Oznacza to, że rozstrzygając o prawie korzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy uwzględniać warunki korzystania z pomocy publicznej wynikające z uregulowań odpowiedniego rozporządzenia obowiązującego Spółkę w danym okresie.

W konsekwencji, z uwagi na to, że Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej przed dniem 1 stycznia 2001 r. (21 kwietnia 1998 r.) stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym do końca roku 2000 r. zachowuje ona prawo do określonego zwolnienia podatkowego, na warunkach wskazanych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r.

W tym przypadku na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej (Dz. U. Nr 93, poz. 421 z późn. zm.), tj. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000 r., - nie zaś jak wskazano błędnie we wniosku - na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie Specjalne Strefy Ekonomicznej.

Na mocy § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 25 czerwca 1996 r. w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej przedsiębiorca traci prawo do zwolnień, o których mowa w § 5 i 6, jeżeli w roku podatkowym, w którym z niego skorzystał, lub przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień przeniesie w jakiejkolwiek formie własność składników majątkowych, o których mowa w § 2 pkt 1, z którymi były związane zwolnienia od podatku; nie dotyczy to przeniesienia własności w wyniku przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, a także przeniesienia własności tych składników majątkowych, w stosunku do których nastąpiło zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową, w rozumieniu przepisów, o których mowa w § 9 ust. 1.

Tak więc bezsprzecznie w przepisie § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie ustanowienia specjalnej strefy ekonomicznej ustawodawca zawarł katalog przesłanek skutkujących utratą zwolnień. Mianowicie podmiot traci prawo do zwolnień od podatku dochodowego, m.in.:

* jeżeli w roku podatkowym, w którym z prawa do zwolnień skorzystał, lub

* przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym zakończył korzystanie ze zwolnień

przeniesie w jakiejkolwiek formie własność składników majątkowych, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 1, z którymi były związane zwolnienia od podatku;

Powyższe "obostrzenia" nie dotyczą sytuacji:

* przeniesienia własności w wyniku przekształcenia, łączenia lub podziału przedsiębiorców, a także

* przeniesienia własności tych składników majątkowych, w stosunku do których nastąpiło zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową w rozumieniu przepisów, o których mowa w § 10 ust. 1 (tekst jedn. przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6, poz. 35 i Nr 14, poz. 78).

Analiza tego przepisu pozwala na stwierdzenie, że przeniesienie w jakiejkolwiek formie składnika majątku, z którym związane były wydatki inwestycyjne z uchybieniem powyższych warunków stanowi wystarczającą przesłankę do utraty prawa do zwolnienia podatkowego w tej części, w jakiej związane ono było z tym składnikiem majątku, którego własność została przeniesiona. Innymi słowy, przepis ogranicza przeniesienie własności składników majątkowych związanych z tymi wydatkami inwestycyjnymi, które były konieczne do osiągnięcia, uzyskania zwolnienia podatkowego od całości dochodów.

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że sprzedaż budynku, położonego na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, z którym jest związane zwolnienie od podatku dochodowego, dokonana przed upływem terminów wskazanych w § 13 ust. 1 pkt 2 omawianego rozporządzenia, będzie skutkować utratą prawa do zwolnienia dochodów osiągniętych z działalności prowadzonej w strefie od podatku dochodowego od osób prawnych, o ile nie jest ona związana z przekształceniem, łączeniem lub podziałem przedsiębiorców lub nie dotyczy w pełni zamortyzowanych składników majątku Spółki.

Jednocześnie zauważyć należy, że w myśl § 13 ust. 2 omawianego rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r., w razie wystąpienia okoliczności, o których mowa w ust. 1, przedsiębiorca jest obowiązany do zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dochodu zwolnionego od podatku, a w razie poniesienia straty - do jej zmniejszenia o tę kwotę w miesiącu następującym po miesiącu, w którym utracił prawo do zwolnień.

Reasumując, w przedstawionej we wniosku sytuacji sprzedaż budynku, położonego na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, z którą jest związane zwolnienie od podatku, dokonana z naruszeniem warunków wynikających z § 13 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia

w sprawie ustanowienia Specjalnej Strefy Ekonomicznej w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000 r., spowoduje utratę zwolnień podatkowych uzyskanych przez Wnioskodawcę. Skutkiem prawnym utraty prawa do zwolnienia będzie obowiązek zwiększenia podstawy opodatkowania o kwotę dochodu zwolnionego od podatku dochodowego od osób prawnych w miesiącu następującym po miesiącu dokonania tej sprzedaży.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.