ITPB2/4511-979/15/TJ - Ustalenie możliwości odliczenia od dochodu darowizny na rzecz organizacji pożytku publicznego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu darowizny na rzecz organizacji pożytku publicznego - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu darowizny na rzecz organizacji pożytku publicznego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest członkiem stowarzyszenia, które jest organizacją pożytku publicznego. Zgodnie ze statutem jego celem jest realizowanie programu kompleksowej rehabilitacji dzieci i młodzieży z zaburzeniami i problemami rozwojowymi (tekst jedn.: dzieci upośledzonych umysłowo, autystycznych, z ADHD oraz parcjanylnymi zaburzeniami) opartej na diagnostyce zaburzeń. Działalność stowarzyszenia polegająca na rehabilitacji dzieci niepełnosprawnych jest realizowana nieodpłatnie. Jedną z podopiecznych organizacji - dzieci objętych rehabilitacją - jest dwunastoletnia córka Wnioskodawcy, która jest dzieckiem posiadającym orzeczenie o niepełnosprawności i korzysta po kilka razy w tygodniu z wielu zabiegów rehabilitacyjnych takich jak masaż, rehabilitacja ruchowa, logopedia, biofeedback eeg, integracja sensoryczna itp. Jako członek stowarzyszenia Wnioskodawca dokonał dwóch wpłat darowizn pieniężnych przelewem, na rachunek bankowy stowarzyszenia podając w tytule przelewu polecenie "Darowizna dla (w tym miejscu wpisując imię i nazwisko córki)" oraz "Darowizna na rehabilitację (w tym miejscu wpisując imię i nazwisko córki)". Obie wpłaty opiewały na kwotę 150 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie przelewem na rachunek bankowy darowizny pieniężnej na rzecz organizacji pożytku publicznego zajmującej się pomocą w rehabilitacji dzieci niepełnosprawnych, z poleceniem, że darowizna ma być przeznaczona na rehabilitację niepełnosprawnej córki darczyńcy, podlega odliczeniu od dochodu zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania (dochodu) kwot darowizn dokonanych przez podatników. Odliczeniu podlegają m.in. darowizny przekazane na cele określone w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie organizacjom, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy lub równoważnym organizacjom określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele.

Do celów określonych w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie należy m.in. działalność na rzecz osób niepełnosprawnych (art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy). W konsekwencji odliczeniu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegają darowizny przekazywane na rehabilitację osób niepełnosprawnych (o ile oczywiście przekazywane są wskazanym organizacjom).

Dotyczy to również darowizn przekazywanych ze wskazaniem osób, na których rehabilitację są przekazywane, gdyż obowiązujące przepisy nie przewidują aby okoliczność taka wyłączała możliwość skorzystania z odliczenia. Fakt umieszczenia na przelewie darowizny polecenia nie zmienia charakteru ani rodzaju umowy.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku, gdy darczyńca ofiarował określoną sumę pieniężną osobie prawnej i polecił przeznaczenie tej kwoty na sfinansowanie rehabilitacji konkretnej osoby, w tym własnego dziecka, to obdarowanym jest w dalszym ciągu osoba prawna i tylko ona ma prawo do rozporządzania przedmiotem darowizny. Zamieszczenie na przelewie polecenia dla obdarowanego o treści "Darowizna dla dziecka darczyńcy" lub "Darowizna na rehabilitację dziecka darczyńcy" nie warunkuje w jaki sposób ta dyspozycja ma zostać przez obdarowanego wykonana, tj. jakie zabiegi rehabilitacyjne zostaną tymi środkami sfinansowane oraz nie stawia obdarowanemu warunku co do terminu przeznaczenia otrzymanych środków na rehabilitację dziecka.

Wnioskodawca uważa także, że z przepisów nie wynika również, aby przeszkodą w skorzystaniu z odliczenia darowizny była okoliczność, że darowizna jest przekazywana na rehabilitację własnego dziecka. Prowadzi to do wniosku, że w przedstawionej sytuacji można odliczyć od dochodu darowiznę przekazaną organizacji pożytku publicznego ze wskazaniem celu szczegółowego - rehabilitacji córki Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 26 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot darowizn przekazanych na cele:

* w wysokości dokonanej darowizny, nie więcej jednak niż kwoty stanowiącej 6% dochodu;

Zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy, wysokość wydatków na cele określone w art. 26 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie:

Wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie:

Przy czym podkreślić należy, że użyte przez ustawodawcę w zacytowanym wyżej przepisie pojęcie "dowód wpłaty na rachunek płatniczy obdarowanego lub jego rachunek w banku inny niż rachunek płatniczy" jest pojęciem szerokim i obejmuje swym zakresem różne formy wpłat na rachunek bankowy. Dlatego też, wszelkie dowody wpłat na rachunek bankowy obdarowanego, z których oprócz numeru tego rachunku, jednoznacznie wynika: nazwisko darczyńcy, kwota darowizny, jak również na jaki cel ją przekazano, będą stanowiły dowód, o którym mowa w powołanym przepisie.

Podkreślenia wymaga także, że w myśl art. 26 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, prawo do odliczenia darowizn nie przysługuje w przypadku, gdy podmiotami obdarowanymi są: osoby fizyczne, a także osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, prowadzące działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali, lub handlu tymi wyrobami.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest członkiem stowarzyszenia, które jest organizacją pożytku publicznego. Zgodnie ze statutem jego celem jest realizowanie programu kompleksowej rehabilitacji dzieci i młodzieży z zaburzeniami i problemami rozwojowymi (tekst jedn.: dzieci upośledzonych umysłowo, autystycznych, z ADHD oraz parcjanylnymi zaburzeniami) opartej na diagnostyce zaburzeń. Działalność stowarzyszenia polegająca na rehabilitacji dzieci niepełnosprawnych jest realizowana nieodpłatnie. Jedną z podopiecznych organizacji - dzieci objętych rehabilitacją - jest dwunastoletnia córka Wnioskodawcy, która jest dzieckiem posiadającym orzeczenie o niepełnosprawności i korzysta po kilka razy w tygodniu z zabiegów rehabilitacyjnych. Jako członek stowarzyszenia Wnioskodawca dokonał dwóch wpłat darowizn pieniężnych przelewem, na rachunek bankowy stowarzyszenia podając w tytule przelewu polecenie "Darowizna dla (w tym miejscu wpisując imię i nazwisko córki)" oraz "Darowizna na rehabilitację (w tym miejscu wpisując imię i nazwisko córki)". Obie wpłaty opiewały na kwotę 150 zł.

W związku z powyższym opisem wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji darowizny, wobec czego należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego. W myśl art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przy czym nieodpłatność świadczenia darczyńcy stwierdzona musi być zarówno subiektywnie jak i obiektywnie, tj. niezależnie od uzyskania jakiejkolwiek korzyści lub ekwiwalentu od obdarowanego. Czyniąc darowiznę darczyńca realizuje zamiar przysporzenia obdarowanemu korzyści kosztem własnego majątku.

Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego - do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów).

Z kolei z art. 893 Kodeksu cywilnego wynika natomiast, że darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie).

W literaturze podkreśla się, że co do zasady samo ustanowienie polecenia w umowie darowizny nie zmienia samej jej istoty, gdyż nie odbiera jej charakteru czynności dokonanej pod tytułem nieodpłatnym. Niemniej jednak z orzecznictwa sądów wynika, że nałożenie na obdarowanego obowiązku świadczenia na rzecz osoby trzeciej tylko wówczas nie pozbawia umowy cech nieodpłatności, gdy nie przekreśla istoty darowizny wyrażającej się w przysporzeniu majątku obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Oznacza to, że charakter świadczenia nieodpłatnego traci takie świadczenie, które zostało spełnione w celu uzyskania określonego świadczenia ekwiwalentnego.

Co więcej, w doktrynie prawa cywilnego podnosi się, że nie może być w ogóle mowy o poleceniu, jeżeli z treści umowy wynika, że odbiorca określonego przedmiotu zobowiązany jest do oddania go w całości osobie trzeciej. Występuje on wtedy z reguły jako posłaniec. Nie dochodzi więc w ogóle do skutku umowa darowizny.

Wskazać również należy, że z samego tylko faktu, zgodnie z którym zawarcie w umowie darowizny polecenia nie czyni nikogo wierzycielem, nie wynika, że zdarzenie to pociąga za sobą jedynie moralną powinność obdarowanego. W istocie jest to bowiem obowiązek prawny, do domaganie się realizacji którego - co wynika z art. 894 Kodeksu cywilnego - uprawniony jest darczyńca, jego spadkobiercy lub właściwy organ państwowy, jeżeli polecenie ma na względzie interes społeczny.

W świetle przedstawionych wyjaśnień stwierdzić należy, że w opisanej sytuacji Wnioskodawca nie ma prawa pomniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych o kwoty uiszczone przez niego na rachunek bankowy Stowarzyszenia - organizacji pożytku publicznego, której jest członkiem. Jak wykazano bowiem wyżej w przedstawionej sytuacji świadczenie Wnioskodawcy nie może zostać uznane za darowiznę na rzecz tejże organizacji. Nie spełnia ono bowiem warunku, jakim jest przysporzenie w majątku obdarowanego - w tym wypadku Stowarzyszenia. Beneficjentem świadczenia Wnioskodawcy będzie bowiem córka Wnioskodawcy, rehabilitacja której ma zostać sfinansowana tymi środkami. W konsekwencji również świadczenie Wnioskodawcy nie może zostać uznane za nieekwiwalentne. W zamian za nie Stowarzyszenie będzie bowiem zobowiązane - jak wskazano wyżej Wnioskodawca posiada bowiem instrumenty prawne do doprowadzenia do wykonania nałożonego polecenia - do wykonania na rzecz córki stosownych zabiegów rehabilitacyjnych, przez co Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do ich bezpośredniego finansowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.