ITPB2/4511-919/15/MM - PIT w zakresie korzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2015 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 8 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od 17 lutego 2011 r. Wnioskodawczyni posiada orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności, a od 13 czerwca 2012 r. orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności wydane na stałe. Ze względu na niepełnosprawność Wnioskodawczyni jest osobą niezdolną do pracy, samodzielnej egzystencji i wymagającą stałej opieki drugiej osoby. Wnioskodawczyni wraz z mężem posiada 18-letni samochód osobowy (Opel 1,6 na benzynę), który celowo był zakupiony na dojazdy do szpitala i wizyty u lekarzy.

Ze względu na wylew krwi do gałek ocznych i pomimo stosowanych zabiegów leczniczych Wnioskodawczyni nie odzyskała widzenia i w dniach od 1 sierpnia 2012 r. do 6 sierpnia 2012 r. przebywała w Zespolonym Szpitalu Miejskim na Oddziale Okulistyki w X, gdzie przeprowadzono jej zabieg operacyjny tzw. witrektomii. Później, w grudniu 2012 r. był następny zabieg operacyjny, kolejne 6 operacji miało miejsce w 2013 r. i 4 operacje odbyły się w 2014 r. i 2 operacje w 2015 r. Były to zabiegi z 3-4 dniowymi pobytami w szpitalu. Przed przyjęciem do szpitala lekarz specjalista chorób oczu zalecający wizyty w Poradni Okulistycznej ww. Szpitala zlecał wykonanie badań w Ambulatorium Szpitala na tydzień przed operacją, zlecał również wykonanie EKG serca i badania u lekarza rodzinnego. Podczas wyznaczonej wizyty lekarz oceniał postęp leczenia, dokonywał badań, włączał lub wyłączał stosowanie leków, wyznaczał kolejny termin wizyty lub termin operacji. Również po operacji lekarz wyznaczał kolejną wizytę, przeważnie za kilka dni i przeważnie raz w tygodniu. Podczas wizyt-kontroli w tym samym Szpitalu lekarz dokonywał specjalistycznych badań okulistycznych, a w razie potrzeby wykonywał zabiegi lecznicze, np. ściągniecie szwów z gałki ocznej, masaż oka celem obniżenia ciśnienia wewnątrzgałkowego, wdrażał leki, dokonywał laserowania oka celem usunięcia pęcherzyków powietrza lub drobin krwi. Ze względu na poważne zabiegi operacyjne - operacje w Szpitalu przeprowadzał lekarz specjalista chorób oczu i był to ordynator, bądź jego zastępca. Tylko lekarz specjalista wyznaczał terminy kolejnych niezbędnych wizyt bądź operacji. Nie stawienie się na wyznaczoną wizytę - kontrolę mogło spowodować powikłania, brak kontroli zagrażał nawet życiu Wnioskodawczyni. Na powyższe operacje, zabiegi do szpitala odległego od miejsca zamieszkania ok 100 km Wnioskodawczyni była dowożona przez męża.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni ma prawo do odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej kwoty 2.280 zł w roku podatkowym 2012, 2013, 2014 w związku z poniesionymi wydatkami związanymi z użyciem samochodu osobowego do przewozu na konieczne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, takie jak: przewóz do szpitala na zabiegi operacyjne oczu i przewóz powrotny do domu po operacjach, przewóz na zleconą konieczną wizytę u lekarza specjalisty okulistyki, diabetologa, stomatologa, na badania laboratoryjne zlecone przez lekarza specjalistę, niezbędne do operacji, na kolejne wizyty - kontrole wyznaczone przez lekarza specjalistę w związku z przeprowadzonymi operacjami oczu celem utrzymania ciągłości leczenia i rehabilitacji.

Wnioskodawczyni uważa, że ma prawo do odliczania w ramach ulgi rehabilitacyjnej kwoty do 2.280 zł w roku podatkowym 2012, 2013, 2014, jako wydatków poniesionych na używanie samochodu do przewozu na niezbędne zabiegi operacyjne oczu wykonane w Szpitalu Miejskim na Oddziale Okulistyki oraz na konieczne wizyty - kontrole u lekarza specjalisty w Poradni Okulistycznej Szpitala, do lekarza okulisty, diabetologa oraz stomatologa.

Ponadto w ocenie Wnioskodawczyni ma ona prawo do odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na przejazdy samochodem na badania laboratoryjne przedoperacyjne w Szpitalu Miejskim, do Poradni Okulistycznej Szpitala, na wyznaczone przez lekarza specjalistę niezbędne wizyty - kontrole, do Kliniki Okulistyki Uniwersytetu XX w XX, na skierowanie lekarza specjalisty Szpitala w celu badań, konsultacji, diagnozy zabiegu operacyjnego i kontroli lekarskiej.

Od początku zdarzenia, tj. kiedy w 2011 r. Wnioskodawczyni doznała wylewu krwi do gałek ocznych i straciła wzrok, rozpoczęła się kompleksowa procedura medyczna, która miała na celu przywrócenie możliwej do osiągnięcia sprawności narządu wzroku. Wszelkie przytaczane badania, wizyty kontrolne, operacje, diagnozy były niezbędne i stanowiły ciąg zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych. Dodatkowym utrudnieniem leczenia okulistycznego - jako schorzenia towarzyszącego (współistniejącego), w przypadku Wnioskodawczyni jest agresywna cukrzyca II-go stopnia. Schorzenie okulistycznie Wnioskodawczyni mogło być leczone takim sposobem i techniką, jaką posiada Szpital Miejski w X. Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku jej schorzenia każda wizyta - kontrola u lekarza specjalisty, badania laboratoryjne, zabiegi, operacje, rehabilitacja lecznicza to powiązany proces leczenia. Na pobyty w szpitalu na wykonane operacje posiada 14 wypisów. Wszystkie inne wizyty - kontrole, badania, zabiegi są odnotowane w historii choroby Poradni Okulistycznej Szpitala w X. Pomimo dotychczas stosowanych zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych Wnioskodawczyni nie odzyskała poprawnego widzenia i gdy nieco poprawi się stan oczu lekarz wyznaczy kolejne operacje. Wszystkie zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne refundowane są w ramach NFZ.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawczyni powołuje się na interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPB2/415-184/12-4/ES z dnia 24 maja 2012 r., w której przedstawiony został stan faktyczny podobny do stanu faktycznego przez nią opisanego, gdzie uznano stanowisko wnioskodawcy jako prawidłowe.

W przypadku Wnioskodawczyni operacje były niezbędne w celu wymiany płynu ciała szklistego, wstawienia implantów, zastawek, płukania krwi komory oka, wymiany zastawek z powodu utrzymywania się wysokiego ciśnienia w oku, wymiany płynu ciała szklistego na olej silikonowy lub powietrze i po każdej operacji rehabilitacja lecznicza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r. - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Stosownie do treści art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

W myśl art. 26 ust. 7e ww. ustawy, przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9.120 zł.

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy, ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1. I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

Zgodnie z art. 26 ust. 7g ww. ustawy, odliczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 6, może być dokonane również w przypadku, gdy osoba, której dotyczy wydatek, posiada orzeczenie o niepełnosprawności wydane przez właściwy organ na podstawie odrębnych przepisów obowiązujących do dnia 31 sierpnia 1997 r.

Przepis art. 26 ust. 7a ww. ustawy stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

Stosownie do art. 26 ust. 7b ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Powołany powyżej przepis art. 26 ust. 7c stanowi, że w przypadku wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednakże na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

Należy zaznaczyć, że wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, dlatego winny być interpretowane ściśle z literą prawa. Niedopuszczalna jest zatem ich interpretacja rozszerzająca. Zatem wydatki poniesione na inne cele - nawet wówczas gdy zostały poniesione w związku z niepełnosprawnością - nie korzystają z odliczeń w ramach omawianej ulgi.

Wskazać przy tym należy, że ustawodawca nie zdefiniował w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojęć: "zabieg", "rehabilitacja" oraz "rehabilitacja lecznicza", zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w "Słowniku wyrazów obcych" (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz "Encyklopedii" PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje m.in. zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię, kinezyterapię. Zatem w ramach ww. ulgi podatkowej mieszczą się z pewnością wydatki na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne zlecone przez lekarza poniesione przez osobę niepełnosprawną lub osobę mającą na utrzymaniu osobę niepełnosprawną.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od 17 lutego 2011 r. Wnioskodawczyni posiada orzeczenie o umiarkowanym stopniu niepełnosprawności, a od 13 czerwca 2012 r. orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności wydane na stałe. Ze względu na niepełnosprawność Wnioskodawczyni jest osobą niezdolną do pracy, samodzielnej egzystencji i wymagającą stałej opieki drugiej osoby. Wnioskodawczyni wraz z mężem posiada 18-letni samochód osobowy (Opel 1,6 na benzynę), który celowo był zakupiony na dojazdy do szpitala i wizyty u lekarzy.

Ze względu na wylew krwi do gałek ocznych i pomimo stosowanych zabiegów leczniczych Wnioskodawczyni nie odzyskała widzenia i w dniach od 1 sierpnia 2012 r. do 6 sierpnia 2012 r. przebywała w Zespolonym Szpitalu Miejskim na Oddziale Okulistyki w X, gdzie przeprowadzono jej zabieg operacyjny tzw. witrektomii. Później, w grudniu 2012 r. był kolejny zabieg operacyjny, kolejne 6 operacji miało miejsce w 2013 r., 4 operacje miały miejsce w 2014 r. i 2 operacje w 2015 r. Były to zabiegi z 3-4 dniowymi pobytami w szpitalu. Przed przyjęciem do szpitala lekarz specjalista chorób oczu zalecający wizyty w Poradni Okulistycznej ww. Szpitala zlecał wykonanie badań w Ambulatorium Szpitala na tydzień przed operacją, zlecał również wykonanie EKG serca i badania u lekarza rodzinnego. Podczas wyznaczonej wizyty lekarz oceniał postęp leczenia, dokonywał badań, włączał lub wyłączał stosowanie leków, wyznaczał kolejny termin wizyty lub termin operacji. Również po operacji lekarz wyznaczał kolejną wizytę, przeważnie za kilka dni i przeważnie raz w tygodniu. Podczas wizyt-kontroli w tym samym Szpitalu lekarz dokonywał specjalistycznych badań okulistycznych, a w razie potrzeby wykonywał zabiegi lecznicze, np. ściągniecie szwów z gałki ocznej, masaż oka celem obniżenia ciśnienia wewnątrzgałkowego, wdrażał leki, dokonywał laserowania oka celem usunięcia pęcherzyków powietrza lub drobin krwi. Ze względu na poważne zabiegi operacyjne - operacje w Szpitalu przeprowadzał lekarz specjalista chorób oczu i był to ordynator, bądź jego zastępca. Tylko lekarz specjalista wyznaczał terminy kolejnych niezbędnych wizyt bądź operacji. Nie stawienie się na wyznaczoną wizytę - kontrolę mogło spowodować powikłania, brak kontroli zagrażał nawet życiu Wnioskodawczyni. Na powyższe operacje, zabiegi do szpitala odległego od miejsca zamieszkania ok 100 km Wnioskodawczyni była dowożona przez męża.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że nie wszystkie przejazdy związane z leczeniem osoby niepełnosprawnej podlegają odliczeniu w ramach limitu, o którym mowa art. 26 ust. 7a pkt 14 gdyż nie wszystkie są związane z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Mając na uwadze wyżej powołane definicje wyjaśnić należy, że w ocenie tutejszego organu, w przedmiotowej sprawie operacji oczu, wizyt u lekarzy specjalistów (w tym: okulisty, diabetologa i stomatologa) oraz badań labolatoryjnych nie sposób - jak to czyni Wnioskodawczyni - utożsamiać z zabiegami leczniczo-rehabilitacyjnymi w znaczeniu zdefiniowanym powyżej.

W ramach limitu 2.280 zł na dojazdy własnym samochodem osobowym na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne nie mogą zatem zostać odliczone wydatki na dojazd: do szpitala na zabiegi operacyjne oczu i przewóz powrotny do domu po operacjach, na zleconą konieczną wizytę u lekarza specjalisty okulistyki, diabetologa, stomatologa, na badania labolatoryjne zlecone przez lekarza specjalistę, niezbędne do operacji, na wyznaczone kolejne wizyty - kontrole wyznaczone przez lekarza specjalistę w związku z przeprowadzonymi operacjami oczu celem utrzymania ciągłości leczenia i rehabilitacji.

Odnosząc się natomiast do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej, organ podatkowy podkreśla, iż jakkolwiek interpretacje podatkowe kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bydgoszczy, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.