ITPB2/4511-491/15/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2015 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 9 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 9 kwietnia 2015 r. do tutejszego organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na cały etat w pełnym wymiarze czasu pracy, jest to 40 godzin w tygodniu, po 8 godzin dziennie przez 5 dni w tygodniu. Głównym przedmiotem działalności firm, w których Wnioskodawca był/jest zatrudniony było i jest tworzenie oprogramowania komputerowego. W firmach tych Wnioskodawca pracował i pracuje na stanowiskach, których zakres obowiązków dotyczył wytwarzania i projektowania oprogramowania komputerowego (analityk systemowy, konsultant biznesowy). Wykonywane czynności są ściśle związane z posiadanym wykształceniem (dyplom ukończenia studiów na Uniwersytecie XXX, na kierunku Informatyka i Ekonometria, ze wskazanym w dyplomie zakresem studiów: informatyka).

W ramach powierzonych obowiązków pracowniczych Wnioskodawca wykonywał i wykonuje pracę polegającą na wytwarzaniu i projektowaniu oprogramowania komputerowego przeznaczonego dla instytucji finansowych. Każdy z tworzonych i projektowanych programów komputerowych był rozpatrywany i opracowywany indywidualnie na potrzeby danej instytucji finansowej, dlatego też każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła niezbędne do uznania go za przedmiot prawa autorskiego. Za każdym razem Wnioskodawca miał istotny wpływ na całokształt finalny realizowanego utworu.

W umowie o pracę zostały uregulowane kwestie zasad przenoszenia na pracodawcę majątkowych praw autorskich, a samo przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu z pracownika na pracodawcę odbywało się automatycznie na podstawie art. 12 ust. 1 Prawa autorskiego, który przewiduje, że: "Jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron".

Detaliczne rejestrowanie czasu pracy w rozbiciu na poszczególne zadania jest obowiązkiem nałożonym na Wnioskodawcę przez pracodawcę. Na podstawie rejestru czasu pracy, pracodawca wygenerował i potwierdził "Raport rejestracji czasu pracy" oddzielnie za każdy rok.

Każda pozycja raportu zawiera następujące informacje:

* Dekret,

* Numer zmiany,

* Opis prac (zawiera nazwę projektu lub utworu oraz opis wykonanych czynności),

* Ilość godzin (przepracowanych w ramach zadania w roku, którego raport dotyczy).

Na podstawie informacji zawartych w ramach opisu prac, można wskazać zadania, które dotyczą pracy twórczej oraz wskazać (nazwać) utwory, których te zadania dotyczą. Na tej podstawie Wnioskodawca jest w stanie ustalić czas pracy poświęcony pracy twórczej polegającej na wytwarzaniu i projektowaniu oprogramowania, w ramach całkowitego czasu pracy w danym roku. Przykładowy raport (za 2014 r.) został dołączony do wniosku wraz z oświadczeniem Wnioskodawcy, które zawiera informacje, jakie prace zostały przez niego zakwalifikowane jako praca twórcza.

W zeznaniach podatkowych za lata 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 i 2014 Wnioskodawca wykazywał koszty uzyskania przychodów (zgodnie z PIT-11 przekazywanym przez pracodawcę) jak dla przychodów uzyskanych z tytułu jednej umowy o pracę (miejscem stałego lub czasowego zamieszkania Wnioskodawcy jest ta sama miejscowość, w której znajduje się zakład pracy).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy do przychodu z tytułu wynagrodzenia za pracę twórczą, które to wynagrodzenie można wyliczyć z czasu pracy udokumentowanego na podstawie ewidencji czasu pracy w sposób opisany w stanie faktycznym, można zastosować koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym do pozostałego przychodu, tzn. za pracę nie mającą charakteru pracy twórczej, koszty uzyskania przychodu określone będą na podstawie art. 22 ust. 2 ww. ustawy, pomimo, ze pracodawca w PIT-11 nie wykazuje kosztów uzyskania przychodu przysługujących pracownikowi z tytułu wykonywania pracy twórczej?

* Czy istnieje możliwość zastosowania kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez złożenie korekt zeznań rocznych oraz w latach kolejnych, o ile nie zmieni się stan faktyczny?

Zdaniem Wnioskodawcy, o zastosowaniu kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskiwania przychodu, jako wynagrodzenia za wykonywanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego. Zgodnie z opisanym stanem faktycznym, w zakresie obowiązków Wnioskodawcy, wykonywanych na podstawie umowy o pracę było wykonywanie utworu (w rozumieniu definicji utworu zawartej w art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych), a wytwarzane i projektowane przez niego oprogramowanie stanowi przejaw działalności twórczej i ma indywidualny charakter.

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że może zastosować 50% koszty uzyskania przychodu do tej części wynagrodzenia, które dotyczy pracy twórczej. Możliwość zastosowania ww. kosztów za lata 2009-2014 istnieje poprzez złożenie korekt zeznań podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że źródłem przychodu jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

W przypadku natomiast korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r., koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W myśl art. 22 ust. 9a ww. ustawy - obowiązującego od 1 stycznia 2013 r. - w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych, jak np. "utwór", zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności - jak stanowi ust. 2 tego przepisu - przedmiotem prawa autorskiego są utwory: 1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); 2) plastyczne; 3) fotograficzne; 4) lutnicze; 5) wzornictwa przemysłowego; 6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; 7) muzyczne i słowno-muzyczne; 8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; 9) audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ustępem 1 tego przepisu jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Z kolei zgodnie z art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

W razie zatem wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i nie będących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, udokumentowania wymaga, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac - utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu. Zaznaczyć również należy, że fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła.

Poza tym, stosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia pracownika dotyczy wyłącznie tych okresów zatrudnienia, w których praca o charakterze twórczym jest rzeczywiście wykonywana. Tym samym, ww. podwyższone 50% koszty uzyskania przychodów nie znajdują zastosowania do wynagrodzenia np. za czas niezdolności do pracy lub za czas urlopu. Aby zatem podatnik mógł zastosować koszty uzyskania przychodów wg. stawki określonej w art. 22 ust. 3 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym jego pracodawca powinien w prowadzonej ewidencji wyodrębniać wynagrodzenia objęte 50% stawką kosztów uzyskania przychodów od pozostałych wynagrodzeń związanych z pracami nie będącymi przedmiotem praw autorskich lub praw pokrewnych.

Z uwagi na złożoność problematyki i różne zasady organizacji pracy nie można podać uniwersalnych zasad prowadzenia ewidencji prac stanowiących przedmiot prawa autorskiego. Przyjąć jednak należy, że podstawowym warunkiem prowadzenia takiej ewidencji jest ustalenie (niezależnie od tego w jakiej formie) zakresu prac wykonywanych w danym zakładzie pracy w ramach stosunku pracy, które mogą stanowić przedmiot prawa autorskiego. Dla każdego pracownika wymagane jest natomiast prowadzenie przez pracodawcę imiennej ewidencji prac zawierającej wykaz prac wykonywanych w ramach stosunku pracy, w wyniku których powstają utwory stanowiące przedmiot prawa autorskiego i wypłacanych z tego tytułu wynagrodzeń.

Jak wskazano w treści wniosku Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę na cały etat w pełnym wymiarze czasu pracy, jest to 40 godzin w tygodniu, po 8 godzin dziennie przez 5 dni w tygodniu. Głównym przedmiotem działalności firm, w których Wnioskodawca był/jest zatrudniony było i jest tworzenie oprogramowania komputerowego. W firmach tych Wnioskodawca pracował i pracuje na stanowiskach, których zakres obowiązków dotyczył wytwarzania i projektowania oprogramowania komputerowego (analityk systemowy, konsultant biznesowy). Wykonywane czynności są ściśle związane z posiadanym wykształceniem (dyplom ukończenia studiów na Uniwersytecie XXX, na kierunku Informatyka i Ekonometria, ze wskazanym w dyplomie zakresem studiów: informatyka).

W ramach powierzonych obowiązków pracowniczych Wnioskodawca wykonywał i wykonuje pracę polegającą na wytwarzaniu i projektowaniu oprogramowania komputerowego przeznaczonego dla instytucji finansowych. Każdy z tworzonych i projektowanych programów komputerowych był rozpatrywany i opracowywany indywidualnie na potrzeby danej instytucji finansowej, dlatego też każdy z nich wykazuje cechy niepowtarzalności wykonanego dzieła niezbędne do uznania go za przedmiot prawa autorskiego. Za każdym razem Wnioskodawca miał istotny wpływ na całokształt finalny realizowanego utworu.

W umowie o pracę zostały uregulowane kwestie zasad przenoszenia na pracodawcę majątkowych praw autorskich, a samo przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworu z pracownika na pracodawcę odbywało się automatycznie na podstawie art. 12 ust. 1 Prawa autorskiego, który przewiduje, że: "Jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron".

Detaliczne rejestrowanie czasu pracy w rozbiciu na poszczególne zadania jest obowiązkiem nałożonym na Wnioskodawcę przez pracodawcę. Na podstawie rejestru czasu pracy, pracodawca wygenerował i potwierdził "Raport rejestracji czasu pracy" oddzielnie za każdy rok.

Każda pozycja raportu zawiera następujące informacje:

* Dekret,

* Numer zmiany,

* Opis prac (zawiera nazwę projektu lub utworu oraz opis wykonanych czynności),

* Ilość godzin (przepracowanych w ramach zadania w roku, którego raport dotyczy).

Na podstawie informacji zawartych w ramach opisu prac, można wskazać zadania, które dotyczą pracy twórczej oraz wskazać (nazwać) utwory, których te zadania dotyczą. Na tej podstawie Wnioskodawca jest w stanie ustalić czas pracy poświęcony pracy twórczej polegającej na wytwarzaniu i projektowaniu oprogramowania, w ramach całkowitego czasu pracy w danym roku.

W zeznaniach podatkowych za lata 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 i 2014 Wnioskodawca wykazywał koszty uzyskania przychodów (zgodnie z PIT-11 przekazywanym przez pracodawcę) jak dla przychodów uzyskanych z tytułu jednej umowy o pracę (miejscem stałego lub czasowego zamieszkania Wnioskodawcy jest ta sama miejscowość, w której znajduje się zakład pracy).

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że nawet wówczas, gdy pracodawca w informacji PIT-11 uwzględnił jedynie koszty uzyskania przychodu wynikające z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a na podstawie prowadzonych przez niego ewidencji można wyliczyć, jaka część wynagrodzenia została wypłacona tytułem przeniesienia na pracodawcę praw autorskich, to do tej części wynagrodzenia ze stosunku pracy pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód, wypłacanego tytułem przeniesienia praw autorskich mogą być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaś od dnia 1 stycznia 2013 r. ww. koszty, z uwzględnieniem normy prawnej zawartej w art. 22 ust. 9a ww. ustawy, czyli do wysokości nieprzekraczającej 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej.

W związku z powyższym Wnioskodawcy przysługuje prawo złożenia korekt zeznań podatkowych za lata 2009-2014.

Zgodnie bowiem z art. 81 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie z § 2 tego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Przepisy Ordynacji podatkowej nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość z zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracja (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Organy podatkowe nie są właściwe w zakresie rozstrzygania autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim nie leży w kompetencji organów podatkowych. Organy podatkowe nie są zatem uprawnione do orzekania, czy określony rezultat pracy jest utworem w rozumieniu prawa autorskiego, komu, tj. pracownikowi czy pracodawcy przysługują w niniejszej sprawie autorskie prawa majątkowe i na jakiej podstawie (ustawy czy umowy stron) może dojść do przekazania pracodawcy przez pracownika tych praw.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.