ITPB2/4511-330/16/TJ - Skutki podatkowe przeniesienia prawa własności sieci wodociągowej i kanalizacyjnej za wynagrodzeniem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2016 r. (data wpływu 30 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia prawa własności sieci wodociągowej i kanalizacyjnej za wynagrodzeniem - jest prawidłowe.

W dniu 30 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia prawa własności sieci wodociągowej i kanalizacyjnej za wynagrodzeniem.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny:

W roku 2014 w październiku Wnioskodawczyni ukończyła budowę sieci wodociągowej do budynku mieszkalnego usadowionego na działce 1745/2, 1765/15, 1724/2 w K. Długość sieci wodociągowej wraz z przyłączem wynosi 182 m. Na wykonanie wyżej wymienionej sieci Wnioskodawczyni wydatkowała kwotę 21 000 zł. Zgodnie z umową przedwstępną z dnia 28 października 2013 r. i następnie umową z dnia 28 kwietnia 2015 r. zawartą w trybie art. 31 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków Wnioskodawczyni przeniosła na Gminę prawo własności do sieci wodociągowej oraz zrzekła się wszystkich roszczeń związanych z przedmiotem tej umowy z chwilą jej zawarcia, a Gmina przejęła tę sieć za wynagrodzeniem. Gmina przedstawiła kalkulację, według której przejmuje sieć długości 114 mb za kwotę 8307 zł 69 gr (kwota ta została przelana na rachunek bankowy Wnioskodawczyni w 2015 r.). W lutym 2015 r. Wnioskodawczyni otrzymała PIT-8C z wykazanym przychodem stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy z wymienionym rodzajem przychodu - zwrot kosztów budowy sieci wodociągowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane wynagrodzenie za odpłatne przejęcie sieci wodociągowej stanowi dla podatnika będącego osobą fizyczną przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy - w związku z zaistniałą sytuacją - zawarcie odpłatnej umowy przekazania wybudowanego przez osobę fizyczną urządzenia wodociągowego pomiędzy inwestorem urządzenia - osobą fizyczną - a Gminą powoduje powstanie po stronie Gminy obowiązku wystawienia osobie fizycznej PIT-8C z tytułu przychodu z innych źródeł.

Zdaniem Wnioskodawczyni zakwalifikowanie przychodu z odpłatnego zbycia sieci wodociągowej do przychodu z innych źródeł - art. 20 ust. 1 ww. ustawy - jest nieprawidłowe. Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne, mogą je przekazywać odpłatnie gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu, na warunkach uzgodnionych w umowie. Z kolei na podstawie art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Fakt, że po fizycznym połączeniu z siecią urządzenie wodociągowe przestaje być częścią składową nieruchomości i uzyskuje status samoistnych rzeczy ruchomych ma zasadnicze znaczenie dla przyporządkowania przychodu uzyskanego z ich odpłatnego przekazania (w rozumieniu cytowanego wyżej art. 31 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę) będącego przeniesieniem ich własności (w rozumieniu art. 49 § 2 Kodeksu cywilnego). Skoro bowiem urządzenie to ma status rzeczy ruchomej i nie jest częścią nieruchomości, przychód uzyskany z jego odpłatnego zbycia, jako "innej rzeczy" w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przyporządkować do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d tej ustawy. W myśl art. 24 ust. 6 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, jeżeli przychód z odpłatnego zbycia nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży, a kosztem ich nabycia, zmniejszona o wartość nakładów poczynionych w czasie posiadania rzeczy. Dla tego też - w ocenie Wnioskodawczyni - przychód uzyskany od Gminy (8307 zł 69 gr), pomniejszony o koszty uzyskania przychodu (21 000/182 m x 114 m = 13 153,85 zł) należy wykazać w deklaracji podatkowej składanej za 2015 r. w pozycji odpłatne zbycie rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), ze względu na to, że doszło do niego przed upływem 6-ciu miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do art. 19 ust. 1 cyt. ustawy - przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Natomiast, w myśl art. 24 ust. 6 ww. ustawy - dochodem z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, jeżeli przychód z odpłatnego zbycia nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, jest różnica pomiędzy przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia rzeczy a kosztem ich nabycia, zmniejszona o wartość nakładów poczynionych w czasie posiadania rzeczy.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika, że gdy sprzedaż rzeczy ruchomej nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i jest dokonywana przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, wówczas stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak natomiast stanowi art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są tzw. inne źródła, do których - w myśl art. 20 ust. 1 ustawy - zalicza się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że w roku 2014 w październiku Wnioskodawczyni ukończyła budowę sieci wodociągowej do budynku mieszkalnego. Długość sieci wodociągowej wraz z przyłączem wynosi 182 m. Na wykonanie wyżej wymienionej sieci Wnioskodawczyni wydatkowała kwotę 21 000 zł. Zgodnie z umową przedwstępną z dnia 28 października 2013 r. i następnie umową z dnia 28 kwietnia 2015 r. zawartą w trybie art. 31 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków Wnioskodawczyni przeniosła na Gminę prawo własności do sieci wodociągowej oraz zrzekła się wszystkich roszczeń związanych z przedmiotem tej umowy z chwilą jej zawarcia, a Gmina przejęła tę sieć za wynagrodzeniem. Gmina przedstawiła kalkulację, według której przejmuje sieć długości 114 mb za kwotę 8307 zł 69 gr (kwota ta została przelana na rachunek bankowy Wnioskodawczyni w 2015 r.). W lutym 2015 r. Wnioskodawczyni otrzymała PIT-8C z wykazanym przychodem stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy z wymienionym rodzajem przychodu - zwrot kosztów budowy sieci wodociągowej. Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą natomiast sposobu kwalifikacji uzyskanego przez Nią przychodu do odpowiedniego źródła.

Odpowiadając na wątpliwości Wnioskodawczyni wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia "rzeczy", należy więc w tym zakresie odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380).

Zgodnie z art. 45 Kodeksu cywilnego - rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego - nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z powyższego przepisu wynika, że rzeczą ruchomą jest każdy przedmiot materialny niebędący nieruchomością.

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego).

Natomiast na podstawie art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego - urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Natomiast § 2 tego przepisu stanowi, że osoba, która poniosła koszty budowy urządzeń, o których mowa w § 1, i jest ich właścicielem, może żądać, aby przedsiębiorca, który przyłączył urządzenia do swojej sieci, nabył ich własność za odpowiednim wynagrodzeniem, chyba że w umowie strony postanowiły inaczej. Z żądaniem przeniesienia własności tych urządzeń może wystąpić także przedsiębiorca.

Wskazać również należy, że w myśl art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzeniu ścieków (Dz. U. z 2015 r. poz. 139 z późn. zm.) - osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne, mogą je przekazywać odpłatnie gminie lub przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu, na warunkach uzgodnionych w umowie. Należność za przekazane urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne może być rozłożona na raty lub uwzględniona w rozliczeniach za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (art. 31 ust. 3 ww. ustawy).

W świetle opisanego stanu faktycznego oraz obowiązujących przepisów stwierdzić należy, że odpłatne przekazanie Gminie urządzeń wodociągowych, w sytuacji gdy zostało dokonane przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie i nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej - stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - stanowi źródło przychodu, jakim jest odpłatne zbycie innych rzeczy. Jak wykazano bowiem wyżej - w takim przypadku jak przedstawiony we wniosku urządzenia te w świetle cytowanego przepisu art. 49 Kodeksu cywilnego po fizycznym połączeniu z siecią przestają być częścią składową nieruchomości i uzyskują status samoistnej rzeczy ruchomej.

W rezultacie zgodzić się należy z Wnioskodawczynią, że zobowiązana jest w zeznaniu składanym za 2015 r. wykazać dochód z odpłatnego zbycia rzeczy ruchomych ustalony stosownie do art. 19 ust. 1 oraz art. 24 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rozstrzygnięcie takie oznacza również, że błędne było postepowanie Gminy polegające na wystawieniu Wnioskodawczyni informacji PIT-8C i wykazaniu w nim środków otrzymanych z przeniesienia własności urządzeń wodociągowych jako przychodu z innych źródeł.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.