ITPB2/4511-326/16/ENB

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2016 r. (data wpływu 31 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty środków finansowych Uczestnikowi programu "M. P..." - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 marca 2016 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty środków finansowych Uczestnikowi programu "M. P..."

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Etatowy pracownik Wnioskodawcy będącego Uniwersytetem uczestniczył w programie "M. P..." ". Program ten został ustanowiony komunikatem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 22 listopada 2010 r., na podstawie art. 26 ust. 2 ustawy o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2010 r. Nr 96, poz. 615).

Celem programu ""M. P..." " jest umożliwienie naukowcom, zwanym dalej "uczestnikami programu", udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki.

Uczestnikiem programu może być naukowiec, który spełnia łącznie następujące warunki: jest zatrudniony w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę lub mianowania, jako pracownik naukowy lub naukowo-dydaktyczny w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365) oraz uzyskał stopień naukowy doktora w okresie nie dłuższym niż 7 lat przed złożeniem wniosku o przyznanie środków finansowych na uczestnictwo w programie, nie uczestniczył w okresie 2 lat przed złożeniem wniosku w realizowanym za granicą i trwającym dłużej niż 6 miesięcy pobycie naukowym związanym z udziałem w stażu, stypendium naukowym lub projekcie obejmującym badania naukowe lub prace rozwojowe.

Program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwanej dalej "zagranicznym ośrodkiem", prowadzącej w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe, oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek. Program ma pomóc uczestnikom programu w dalszym rozwoju kariery naukowej przez zdobycie doświadczenia i wiedzy dzięki udziałowi w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych przy wykorzystaniu aparatury i metod niedostępnych w kraju.

W ramach programu jest możliwe finansowanie pobytu w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, także małżonka uczestnika programu oraz jego niepełnoletnich dzieci. Udział w programie jest finansowany ze środków finansowych na naukę, wyodrębnionych w części budżetu państwa - "Nauka" na finansowanie programów i przedsięwzięć określanych przez Ministra właściwego do spraw nauki. Uniwersytet wystąpił do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z wnioskiem o przyznanie środków finansowych w ramach programu, wyznaczając uprzednio danego pracownika jako jego uczestnika. Pozyskanie tych środków bez wniosku pracodawcy nie byłoby możliwe.

Po pozytywnym rozstrzygnięciu konkursu zawarta została umowa o finansowanie uczestnictwa w programie ""M. P..." pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego a Uniwersytetem. Zgodnie z umową, Uniwersytet zobowiązał się do niezwłocznego przekazywania uczestnikowi programu całości środków finansowych po ich otrzymaniu z Ministerstwa oraz do rzetelnej realizacji zadania, które było przedmiotem wniosku, w tym do: składania sprawozdań rocznych i sprawozdania końcowego z uczestnictwa w programie, prowadzenia ewidencji księgowej środków związanych z realizacją zadania oraz do zwrotu środków wydatkowanych niezgodnie z umową.

Następnie pomiędzy uczestnikiem programu a Uniwersytetem, zawarta została umowa o zasadach uczestnictwa w programie ""M. P..." ". W umowie tej pracownik zobowiązał się m.in. do wydatkowania przekazanych mu przez Uniwersytet środków pieniężnych zgodnie z ich przeznaczeniem, złożenia sprawozdań rocznych i sprawozdania końcowego z uczestnictwa w programie. W efekcie czego uczestnik programu otrzymał środki od pracodawcy. Przekazane środki finansowe obejmowały "koszty podróży" pomiędzy miejscem zamieszkania a miejscem realizacji zadania oraz "koszty pobytu" związane z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym uczestnika programu i członków jego rodziny.

Uczestnik programu został skierowany przez pracodawcę - Uniwersytet, do zagranicznego ośrodka badawczego w celu realizacji projektu. Podczas realizacji projektu uczestnik programu nadal był pracownikiem Uniwersytetu i nie korzystał z urlopu szkoleniowego ani nie otrzymał wynagrodzenia za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy. Na czas realizacji projektu pracownikowi został udzielony urlop bezpłatny.

Z umowy zawartej między Uniwersytetem a pracownikiem wynikało również, że od kwoty dofinansowania pracodawca pobierze zaliczkę i odprowadzi podatek dochodowy. Wypłacone środki w ramach programu ""M. P..." wraz z pobraną zaliczką na podatek zostały wykazane w informacji PIT-11 w pozycji "Inne źródła".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Uniwersytet postąpił właściwie traktując otrzymane przez pracownika środki w ramach programu ""M. P..." " jako przychód z innych źródeł i pobrał od nich zaliczkę na podatek dochodowy, czy może środki te powinny być uznane za przychód ze stosunku pracy i objęte zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawca wskazuje, że środki otrzymane w ramach programu ""M. P..." powinny stanowić przychód ze stosunku pracy objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy.

Zgodnie bowiem z przywołanym przepisem, zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego. Art. 12 ust. 1 ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się między innymi osobę pozostającą w stosunku pracy (art. 12 ust. 4 u.p.d.o.f.).

Z przytoczonych regulacji prawnych wynika zatem, że przychodami z tego źródła są wszelkie wskazane świadczenia pieniężne i niepieniężne, które otrzymuje pracownik i które jednocześnie pozostają w związku prawnym i faktycznym ze stosunkiem pracy.

Według Wnioskodawcy prawidłowość takiej kwalifikacji tego typu środków potwierdził NSA w wyroku z dnia 12 października 2012 r., o sygn. akt II FSK 309/11. Sprawa dotyczyła przychodów uzyskanych w ramach programu: "W... m....m....n.....", będącego prekursorem programu ""M. P..." ". NSA w tym wyroku stwierdził, że z art. 12 ust. 1 i art. 12 ust. 4 u.p.d.o.f. wynika, że kryterium decydującym o tym, czy dane świadczenie jest świadczeniem ze stosunku pracy nie jest źródło finansowania wydatku przez pracodawcę, ale okoliczność, czy świadczenie to może otrzymać wyłącznie pracownik, czy też inna osoba niezwiązana z pracodawcą stosunkiem pracy i czy między świadczeniem, a stosunkiem pracy istnieje związek faktyczny i prawny. W świetle powyższego, za przychody ze stosunku pracy lub stosunków pokrewnych uznać należy wszystkie świadczenia, które pracownik otrzymuje ze środków pracodawcy w związku z pozostawaniem w stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Nie jest przy tym istotne, czy pracodawca pokrywa wypłatę tych świadczeń ze środków własnych, czy też pozyskanych ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą nie związanych. Źródłem finansowania przychodów wskazanych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. mogą być zatem środki, które pracodawca otrzymuje z innego źródła (np. z dotacji, innych form dofinansowania). Istotne dla uznania, że dany przychód pochodzi ze źródła, jakim jest stosunek pracy, jest kwestia uzyskania go przez pracownika od pracodawcy, niezależnie od źródła jego pochodzenia. Wnioskodawca aktywnie pozyskał fundusze na wyjazd naukowy pracownika i go umożliwił (począwszy od złożenia wniosku do MNiSW, poprzez podpisanie umowy z MNiSW, do oddelegowania pracownika do realizacji zadania w zagranicznym ośrodku badawczym). Ponadto to pracodawca ostatecznie wypłacił uczestnikowi programu środki finansowe, gdyż wypłata pieniężna mogła być dokonana jedynie na rzecz uczestnika programu będącego pracownikiem Uniwersytetu.

Powyższe okoliczności pozwalają, zdaniem Wnioskodawcy, na uznanie, że otrzymane w ramach programu ""M. P..." " dofinansowanie powinno stanowić przychód uzyskany w ramach łączącego uczestnika programu z Wnioskodawcą stosunku pracy. Ponadto uzyskany przez pracownika z tego tytułu przychód powinien zostać zakwalifikowany do przychodów ze stosunku pracy, do których może mieć zastosowanie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f. Przez podnoszenie kwalifikacji zawodowych rozumie się zdobywanie lub uzupełnianie wiedzy i umiejętności przez pracownika, z inicjatywy pracodawcy albo za jego zgodą. Skoro wniosek do Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego został złożony przez Uniwersytet, w którym uczestnik programu jest zatrudniony na podstawie umowy o pracę, to należy uznać, że Wnioskodawca skierował go do uczestnictwa w programie, aby podnosił swoje kwalifikacje zawodowe. Program ma pomóc uczestnikowi programu w dalszym rozwoju kariery naukowej, co wprost wyrażono w komunikacie Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 22 listopada 2010 r. Zdaniem Wnioskodawcy środki przeznaczone na uczestnictwo w programie ""M. P..." przyznane zostały na podniesienie jego kwalifikacji zawodowych, a nie zarobkowych. Przeznaczone środki nie są wynagrodzeniem. Służą realizacji zaakceptowanego programu szkoleniowego. Program ma pomóc uczestnikowi w dalszym rozwoju kariery naukowej przez zdobycie doświadczenia i wiedzy, co umożliwia uczestnictwo w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych przy wykorzystaniu aparatury i metod niedostępnych w Polsce. Rezultatem realizacji programu jest również zwiększenie mobilności międzynarodowej pracownika Wnioskodawcy, która jest powszechnie uznawana za element wzbogacający karierę naukową, służący podniesieniu umiejętności i poziomu wiedzy naukowca. Mobilność sprzyja wymianie myśli, poznaniu nowych metod badawczych, weryfikacji rezultatów badań. Uczestnictwo w programie służy podnoszeniu kwalifikacji zawodowych uczestnika programu, które w następstwie zostaną spożytkowane w dalszej pracy u Wnioskodawcy. Powyższe okoliczności pozwalają, zdaniem Wnioskodawcy, na uznanie, że otrzymane w ramach programu ""M. P..." dofinansowanie stanowi świadczenia przyznane zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, do których powinno mieć zastosowanie zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako "stosunek pracy" jest to, aby przychód wiązał się z wykonywaniem pracy na rzecz pracodawcy. Świadczenie otrzymane za pośrednictwem pracodawcy, lecz nie wynikające ze stosunku pracy - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłem przychodu są tzw. "inne źródła".

Na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r., za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte w ww. przepisie sformułowanie "w szczególności", świadczy o tym, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku gdy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Natomiast, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych, z wyjątkiem wynagrodzeń otrzymywanych za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy oraz za czas urlopu szkoleniowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że etatowy pracownik Wnioskodawcy będącego Uniwersytetem uczestniczył w programie "M. P..." Program ten został ustanowiony komunikatem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 22 listopada 2010 r., na podstawie art. 26 ust. 2 ustawy o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2010 r. Nr 96, poz. 615).

Celem programu ""M. P..." jest umożliwienie naukowcom, zwanym dalej "uczestnikami programu", udziału w badaniach naukowych prowadzonych w renomowanych zagranicznych ośrodkach naukowych pod opieką wybitnych naukowców o międzynarodowym autorytecie w danej dziedzinie nauki.

Uczestnikiem programu może być naukowiec, który spełnia łącznie następujące warunki: jest zatrudniony w jednostce naukowej na podstawie umowy o pracę lub mianowania, jako pracownik naukowy lub naukowo-dydaktyczny w rozumieniu ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164, poz. 1365) oraz uzyskał stopień naukowy doktora w okresie nie dłuższym niż 7 lat przed złożeniem wniosku o przyznanie środków finansowych na uczestnictwo w programie, nie uczestniczył w okresie 2 lat przed złożeniem wniosku w realizowanym za granicą i trwającym dłużej niż 6 miesięcy pobycie naukowym związanym z udziałem w stażu, stypendium naukowym lub projekcie obejmującym badania naukowe lub prace rozwojowe.

Program zapewnia finansowanie pobytu uczestnika programu w jednostce naukowej posiadającej siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwanej dalej "zagranicznym ośrodkiem", prowadzącej w sposób ciągły badania naukowe lub prace rozwojowe, oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek. Program ma pomóc uczestnikom programu w dalszym rozwoju kariery naukowej przez zdobycie doświadczenia i wiedzy dzięki udziałowi w badaniach naukowych lub pracach rozwojowych realizowanych przy wykorzystaniu aparatury i metod niedostępnych w kraju.

W ramach programu jest możliwe finansowanie pobytu w zagranicznym ośrodku oraz podróży między miejscem zamieszkania a miejscowością, w której znajduje się zagraniczny ośrodek, także małżonka uczestnika programu oraz jego niepełnoletnich dzieci. Udział w programie jest finansowany ze środków finansowych na naukę, wyodrębnionych w części budżetu państwa - "Nauka" na finansowanie programów i przedsięwzięć określanych przez Ministra właściwego do spraw nauki. Uniwersytet wystąpił do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z wnioskiem o przyznanie środków finansowych w ramach programu, wyznaczając uprzednio danego pracownika jako jego uczestnika. Pozyskanie tych środków bez wniosku pracodawcy nie byłoby możliwe.

Po pozytywnym rozstrzygnięciu konkursu zawarta została umowa o finansowanie uczestnictwa w programie ""M. P..." pomiędzy Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego a Uniwersytetem. Zgodnie z umową, Uniwersytet zobowiązał się do niezwłocznego przekazywania uczestnikowi programu całości środków finansowych po ich otrzymaniu z Ministerstwa oraz do rzetelnej realizacji zadania, które było przedmiotem wniosku, w tym do: składania sprawozdań rocznych i sprawozdania końcowego z uczestnictwa w programie, prowadzenia ewidencji księgowej środków związanych z realizacją zadania oraz do zwrotu środków wydatkowanych niezgodnie z umową.

Następnie pomiędzy uczestnikiem programu a Uniwersytetem, zawarta została umowa o zasadach uczestnictwa w programie ""M. P..." W umowie tej pracownik zobowiązał się m.in. do wydatkowania przekazanych mu przez Uniwersytet środków pieniężnych zgodnie z ich przeznaczeniem, złożenia sprawozdań rocznych i sprawozdania końcowego z uczestnictwa w programie. W efekcie czego uczestnik programu otrzymał środki od pracodawcy. Przekazane środki finansowe obejmowały "koszty podróży" pomiędzy miejscem zamieszkania a miejscem realizacji zadania oraz "koszty pobytu" związane z pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym uczestnika programu i członków jego rodziny.

Uczestnik programu został skierowany przez pracodawcę - Uniwersytet, do zagranicznego ośrodka badawczego w celu realizacji projektu. Podczas realizacji projektu uczestnik programu nadal był pracownikiem Uniwersytetu i nie korzystał z urlopu szkoleniowego ani nie otrzymał wynagrodzenia za czas zwolnienia z całości lub części dnia pracy. Na czas realizacji projektu pracownikowi został udzielony urlop bezpłatny.

Z umowy zawartej między Uniwersytetem a pracownikiem wynikało również, że od kwoty dofinansowania pracodawca pobierze zaliczkę i odprowadzi podatek dochodowy.

Program "M. P..." " został ustanowiony Komunikatem Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 26 kwietnia 2012 r., na podstawie art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz. U. z 2014 r. poz. 1620).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 powołanej ustawy o zasadach finansowania nauki, Minister przyznaje środki finansowe na zadania określone w art. 5 pkt 4-7 oraz pkt 9-11 i 13 w drodze decyzji, na podstawie wniosków złożonych przez uprawnione podmioty, po zasięgnięciu opinii właściwego zespołu, o którym mowa w art. 52 ust. 1-3.

Natomiast z art. 26 ust. 1 tej ustawy wynika, że finansowanie programów lub przedsięwzięć ustanawianych przez Ministra obejmuje działania dotyczące realizacji określonych przez Ministra zadań wynikających z polityki naukowej i naukowo-technicznej państwa. Przy czym Minister właściwy do spraw nauki w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" ogłasza komunikaty o ustanowieniu programu i przedsięwzięcia, z zastrzeżeniem ust. 3 (art. 26 ust. 2 ww. ustawy). Wskazać należy, że zgodnie z art. 26 ust. 4 ustawy o zasadach finansowania nauki, środki finansowe przeznaczone na finansowanie programów lub przedsięwzięć, o których mowa w ust. 2 i 3, są przekazywane jednostce naukowej lub innemu uprawnionemu podmiotowi na podstawie umowy.

O przyznanie środków finansowych w ramach programu mogą ubiegać się jednostki naukowe, o których mowa w art. 2 ust. 9 pkt a)-e) ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki, zatrudniające lub kształcące na studiach doktoranckich uczestników programu.

Środki finansowe w ramach programu są przyznawane jednostce naukowej na podstawie decyzji Ministra, z przeznaczeniem dla uczestnika programu. Uczestnikowi programu ww. środki finansowe są przekazywane na podstawie umowy zawartej między jednostką naukową a uczestnikiem programu.

Z analizy treści wniosku oraz powyższych przepisów wynika zatem, że uczestnik programu "M. P..." otrzymuje za pośrednictwem Wnioskodawcy środki finansowe przyznane przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Na podstawie umowy o finansowanie uczestnictwa zawartej pomiędzy wskazanym Ministrem a Wnioskodawcą, Wnioskodawca zobowiązał się do niezwłocznego przekazywania uczestnikowi programu całości środków otrzymanych z ministerstwa. Źródłem wypłaty nie są więc środki Wnioskodawcy, a wypłata nie następuje na podstawie umowy o pracę, lecz na podstawie dodatkowej umowy zawartej pomiędzy uczestnikiem i Wnioskodawcą, ponadto na czas realizacji projektu uczestnikowi został udzielony urlop bezpłatny.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że uczestnik nie bierze zatem udziału w przedmiotowym programie w ramach stosunku pracy i w konsekwencji przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz uczestnika programu "M. P..." środki finansowe, nie stanowią przychodu ze stosunku pracy.

Odnosząc się natomiast do możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 90 wskazać należy, iż dla zastosowania tego przepisu konieczne jest aby otrzymane środki zostały przyznane przez pracodawcę zgodnie z odrębnymi przepisami i były przeznaczone na podnoszenie kwalifikacji zawodowych.

W odniesieniu do pracowników uczelni do odrębnych przepisów należy zaliczyć ustawę z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2012 r. poz. 572, z późn. zm.).

Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że środki przekazywane uczestnikom programu ""M. P..." spełniają przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie stanowią środków przyznanych przez pracodawcę zgodnie z odrębnymi przepisami. W przedmiotowej sytuacji, środki zostały przyznane na wniosek Wnioskodawcy przez Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, na podstawie ustawy o zasadach finansowania nauki, a nie ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym. Dodatkowo zauważyć należy, iż wypłacone środki pochodziły z wyodrębnionej części budżetu państwa jaką jest "Nauka".

Uznać zatem należy, że środki finansowe przekazywane przez Wnioskodawcę w związku z udziałem w Programie "M. P..." " nie będą korzystały ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż środki finansowe przekazywane przez Wnioskodawcę uczestnikowi programu "M. P..." " nie stanowią przychodu ze stosunku pracy i nie korzystają ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy - podlegają opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego na Wnioskodawcy - w związku z wypłatą tych środków nie ciążył obowiązek obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a jedynie obowiązek o którym mowa w art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.