ITPB2/4511-318/16/BK - PIT w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 21 marca 2016 r. (data wpływu 23 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem w dniu 27 kwietnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek wspólny uzupełniony w dniu 27 kwietnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 7 sierpnia 2011 r. mąż Wnioskodawczyni zginął tragicznie w wypadku komunikacyjnym. Po badaniach okazało się, że sprawca był pod wpływem narkotyków. Osierocił dwóch synów. Ubezpieczyciel pojazdu sprawcy - T. S.A. wypłaciło im po 40 000 zł odszkodowania i 10 000 zł zadośćuczynienia. Wnioskodawczyni i Jej synowie nie zgodzili się z taką decyzją Ubezpieczyciela i wnieśli sprawę do sądu. Po 3 latach toczenia się sprawy sąd uznał ich skargę i zasądził dla Wnioskodawczyni kwotę 80 000 zł, dla syna Artura 50 000 zł, dla syna Pawła 10 000 zł.

W 2014 r. i 2015 r. Ubezpieczyciel wypłacił im odsetki od tych odszkodowań i wystawił PIT-8C. Za 2014 r. rozliczyli te odsetki w PIT-36 i zapłacili podatki. Nie wiedząc, że jest wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2014 r.,..., który wskazuje doliczenie odsetek do tego samego źródła przychodów co należność główna, złożyli zeznania - PIT-36 za 2015 r. a następnie korekty do tych zeznań. Wnioskodawczyni podaje, że zamierzają złożyć również korekty PIT-36 za 2014 rok łącznie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy od otrzymanych odsetek od odszkodowania wypłaconych w 2014 r. i 2015 r. powinni zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych?

Przedstawiając swoje stanowisko Wnioskodawczyni wskazuje, że zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 17 stycznia 2014 r.,... odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną, a co za tym idzie podlegają one opodatkowaniu w ten sam sposób, czyli korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku ubezpieczeń osobowych i majątkowych przepis przewiduje zwolnienie w stosunku do "kwot otrzymanych" z tego tytułu.

Biorąc pod uwagę wykładnię literalną, jak i celowościową tego przepisu Wnioskodawczyni uważa, że można sformułować wniosek, iż tak skonstruowany przepis zwalnia z opodatkowania nie tylko należność główną, stanowiącą odszkodowanie, ale także wszelkie prawa uboczne, mieszczące się w zakresie wyrażenia "kwot otrzymanych z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych", w tym otrzymane przez Nich odsetki.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku, gdyby celem ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania jedynie odszkodowania posłużyłby się w konstrukcji art. 21 ust. 1 pkt 4 bezpośrednim wyrażeniem, analogicznym do tych zawartych w punktach 3-3d.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika niewymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są wskazane w pkt 9 tego przepisu inne źródła.

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14 ustawy, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania "w szczególności", wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

We wskazanym przepisie ustawodawca posługuje się zwrotem "kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń". W związku z powyższym, jeżeli świadczenie wypłacone zostało z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, a nie mieści się ono w punktach a i b powyżej, to takie świadczenie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 7 sierpnia 2011 r. mąż Wnioskodawczyni zginął tragicznie w wypadku komunikacyjnym. Po badaniach okazało się, że sprawca był pod wpływem narkotyków. Osierocił dwóch synów. Ubezpieczyciel pojazdu sprawcy - T. S.A. wypłaciło im po 40 000 zł odszkodowania i 10 000 zł zadośćuczynienia. Wnioskodawczyni i Jej synowie nie zgodzili się z taką decyzją Ubezpieczyciela i wnieśli sprawę do sądu. Po 3 latach toczenia się sprawy sąd uznał ich skargę i zasądził dla Wnioskodawczyni kwotę 80 000 zł, dla syna Artura 50 000 zł, dla syna Pawła 10 000 zł.

W 2014 r. i 2015 r. Ubezpieczyciel wypłacił im odsetki od tych odszkodowań i wystawił PIT-8C. Za 2014 r. rozliczyli te odsetki w PIT-36 i zapłacili podatki. Nie wiedząc, że jest wyrok NSA z dnia 17 stycznia 2014 r.,..., który wskazuje doliczenie odsetek do tego samego źródła przychodów co należność główna, złożyli zeznania - PIT-36 za 2015 r. a następnie korekty do tych zeznań.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.), zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

Od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy (art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego).

Należy przy tym wskazać, że odsetki są związane z kwotą długu głównego, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Innymi słowy, nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z zadośćuczynieniem, odszkodowaniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Tak więc pomimo pewnego związku odsetek z długiem głównym, ze względu na fakt różnego źródła ich powstania, są one należnością odrębną od odszkodowania, zadośćuczynienia i nie są odszkodowaniem, zadośćuczynieniem sensu stricto, o których mowa w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego - są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Potwierdza to orzecznictwo sądów powszechnych, zgodnie z którym "Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe" (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). "Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnych sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej" (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72)."

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że otrzymanych przez Wnioskodawczynię i synów odsetek nie można utożsamiać z kwotami otrzymanymi z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, stad też nie mogą być one objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zwrócić uwagę, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu zwolnień przedmiotowych wymieniono wprost odsetki wolne od podatku, co oznacza, że ustawodawca wyraźnie odróżnia je od odszkodowania i zadośćuczynienia.

I tak, wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119 i pkt 130 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

* odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776),

* odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1,

* odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta,

* odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę.

W konsekwencji wypłacone przez Ubezpieczyciela odsetki od odszkodowania zasądzone przez Sąd, jako nie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych stanowią przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Kwotę odsetek należało wykazać w pozycji inne źródła w zeznaniu podatkowym PIT-36 składanym za rok podatkowy, w którym nastąpiła ich wypłata łącznie z innymi osiągniętymi w tym samym roku dochodami i opodatkować według skali podatkowej.

W niniejszej sprawie nie znajduje zastosowanie wskazany we wniosku art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jak wyjaśniono powyżej wypłaconych odsetek nie można utożsamiać z kwotą wypłaconą z tytułu ubezpieczeń, pomimo tego, że odsetki te zostały wypłacone przez towarzystwo ubezpieczeniowe.

Odnosząc się natomiast do powołanego wyroku NSA podkreślić należy, że orzeczenie to zostało wydane w odmiennym stanie faktycznym i nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Stronie oraz pozostałym zainteresowanym przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszczy, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.