ITPB2/4511-168/16/BK - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2016 r. (data wpływu) uzupełnionym w dniu 21 kwietnia 2016 r. oraz pismami z dnia 11 i 13 maja 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 21 kwietnia 2016 r. oraz pismami z dnia 11 i 13 maja 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 21 kwietnia 1979 r. Wnioskodawca poślubił Małgorzatę B. Pracowali zawodowo, wychowując dwóch synów. W dniu 15 października 1987 r. małżonkowie kupili działkę położoną w P., obręb D., stanowiącą działkę nr 116, nr rejestru gruntu... o obszarze 198 m², nr księgi wieczystej XXX. Na działce tej ze wspólnych środków wybudowali dom jednorodzinny (segment szeregowca). W maju 1990 r. w nim zamieszkali. Od 1991 r. prowadzili tam wspólnie działalność gospodarczą (pracownia poligraficzna). Nie mieli rozdzielności majątkowej. Była to własność ustawowa małżeńska. W dniu 24 czerwca 2013 r. zmarła żona Wnioskodawcy. Na podstawie testamentu Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości położonej w P. Wnioskodawca w dniu 18 maja 2016 r. sprzedał ww. nieruchomość, ponieważ dla Niego samego była zbyt duża.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że Jego żona - Małgorzata B. zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 30 listopada 2007 r., natomiast On zakończył prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 31 grudnia 2005 r. Nieruchomość opisana we wniosku nie była wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, a tylko adaptowana część pod tarasem o pow. 30 m². Nie była również wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Sprzedaż nieruchomości dokonana 18 maja 2016 r. nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Po analizie treści wniosku z dnia 12 lutego 2016 r. oraz jego uzupełnieniach, mając na względzie zakres kompetencji przyznanej tut. organowi i treść przepisu art. 14b ustawy - Ordynacja podatkowa przyjęto, że intencją Wnioskodawcy było uzyskanie odpowiedzi na pytanie, czy w przedstawionej sytuacji Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży przed upływem 5 lat jej nabycia 1/2 części nieruchomości nabytej w drodze spadku po zmarłej żonie?

Wnioskodawca uważa, że w tej sytuacji nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie części po zmarłej w 2013 r. żonie Małgorzacie B.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na specyficzność sytuacji majątkowej jaka istnieje między małżonkami w pierwszej kolejności należy odwołać się do regulacji prawa prywatnego. Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nie objęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmioty majątkowe w rozumieniu tego przepisu są to wszelkie prawa majątkowe, zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe) jak i względne np. przysługujące małżonkom wierzytelności. Własność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich.

Wnioskodawca podkreśla, że wspólność małżeńska ma specyficzny charakter, została ukształtowana jako wspólność łączna, którą charakteryzuje to, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza - zdaniem Wnioskodawcy - nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowym udziale.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy-przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w zacytowanym przepisie.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 21 kwietnia 1979 r. Wnioskodawca poślubił Małgorzatę B. Pracowali zawodowo, wychowując dwóch synów. W dniu 15 października 1987 r. małżonkowie kupili działkę położoną w P. obręb D., stanowiącą działkę nr 116, nr rejestru gruntu... o obszarze 198 m², nr księgi wieczystej XXX. Na działce tej ze wspólnych środków wybudowali dom jednorodzinny (segment szeregowca). W maju 1990 r. w nim zamieszkali. Od 1991 r. prowadzili tam wspólnie działalność gospodarczą (pracownia poligraficzna). Nie mieli rozdzielności majątkowej. Była to własność ustawowa małżeńska. W dniu 24 czerwca 2013 r. zmarła żona Wnioskodawcy. Na podstawie testamentu Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem przedmiotowej nieruchomości położonej w P. Wnioskodawca w dniu 18 maja 2016 r. sprzedał ww. nieruchomość, ponieważ dla Niego samego była zbyt duża.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podał, że Jego żona - Małgorzata B. zakończyła prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 30 listopada 2007 r., natomiast On zakończył prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 31 grudnia 2005 r. Nieruchomość opisana we wniosku nie była wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, a tylko adaptowana część pod tarasem o pow. 30 m². Nie była również wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Sprzedaż nieruchomości dokonana 18 maja 2016 r. nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym wskazać należy, że zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r. poz. 583 z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Z kolei w myśl art. 35 ww. Kodeksu w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Dopełnieniem powyższych regulacji jest art. 43 § 1 stanowiący, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zasada ta ma istotne znaczenie w sytuacji ustania ustawowej wspólności majątkowej.

Wspólność wynikającą ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, iż niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego. Wspólność ustawowa ustaje z chwilą śmierci jednego z małżonków.

Z chwilą ustania wspólności ustawowej dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a każdy z małżonków może rozporządzać swoim udziałem w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Należy zauważyć, że z chwilą śmierci jednego z małżonków majątek objęty wspólnością ustawową przekształca się we współwłasność w częściach ułamkowych. Wszystkie wcześniej objęte wspólnością ustawową przedmioty majątkowe stanowią współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie natomiast z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 tej ustawy, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Z powyższego wynika, że spadkobraniu podlega udział zmarłego małżonka w majątku wspólnym, a prawo do spadkobrania tego udziału przysługuje nie tylko jego małżonkowi, ale także np. jego zstępnym. Jeżeli przedmiotem dziedziczenia jest nieruchomość, oznacza to, że z chwilą śmierci jednego z małżonków drugi z małżonków (wdowiec), nabywa w spadku część nieruchomości po zmarłym. Stąd nie można twierdzić, iż w momencie nabycia nieruchomości do majątku wspólnego małżonków podczas trwania małżeństwa, każdy z małżonków nabywa całą nieruchomość.

Zatem, jeżeli nieruchomość została nabyta przez oboje małżonków w ramach wspólności ustawowej małżeńskiej w czasie trwania małżeństwa, wówczas datą nabycia udziału w tej nieruchomości przypadającego małżonkowi pozostałemu przy życiu, w związku z ustaniem wspólności ustawowej małżeńskiej w wyniku śmierci jednego z małżonków, jest data nabycia nieruchomości przez oboje małżonków. Natomiast w momencie śmierci, spadkobierca - niezależnie od tego, czy jest nim małżonek - uzyskuje przysporzenie majątkowe w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących do masy spadkowej, a jeżeli przedmiotem spadku jest udział w nieruchomości następuje nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie stanu faktycznego wskazać należy, że sprzedaż przez Wnioskodawcę opisanej we wniosku nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1987 r. w ramach wspólności małżeńskiej nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu z uwagi na to, że upłynął okres pięcioletni od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia tego udziału i tym samym nie skutkuje obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

Natomiast sprzedaż nieruchomości w części nabytej w drodze spadku po zmarłej żonie stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 tej ustawy).

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 tej ustawy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy). Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Jednocześnie należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie uzyskany dochód może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Reasumując, sprzedaż nieruchomości w części nabytej w 2013 r. w drodze spadku po zmarłej żonie dokonana przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że spełnione zostaną warunki zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.