ITPB2/4511-165/16/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2016 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 10 lutego 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 kwietnia 2016 r. (wpływ do organu 21 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 21 kwietnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korzystania z odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W lipcu 2015 r. Wnioskodawczyni zgłosiła się do lekarza rodzinnego z bolesną dolegliwością kolana prawego. Lekarz skierował Wnioskodawczynię na prześwietlenie kolana. Zdjęcie RTG nic nie wykazało, a bolesna dolegliwość dalej była. Następnie otrzymała skierowanie do specjalisty ortopedy. Rejestrując się w miesiącu lipcu w Szpitalu Specjalistycznym na wizytę do ortopedy otrzymała termin wizyty 1 kwietnia 2016 r. W międzyczasie Wnioskodawczyni była na prywatnej wizycie u lekarza ortopedy - dostała skierowanie na wykonanie badania rezonansem. Za wykonanie badania Wnioskodawczyni zapłaciła. Z opisu badania radiologicznego wynikało pęknięcie łąkotki w prawym kolanie. W październiku 2015 r. Wnioskodawczyni wykupiła 14-dniowy turnus rehabilitacyjny w Powiatowym Centrum Rehabilitacji i Terapii Zajęciowej w celu poprawy samopoczucia spowodowanego pękniętą łąkotką w kolanie prawym. Ponieważ po turnusie rehabilitacyjnym nie osiągnęła oczekiwanej poprawy szukała dalszej pomocy lekarskiej, gdyż chodzenie z obolałą i opuchniętą nogą było dla Niej utrapieniem. Dalsze Jej postępowanie to prywatna wizyta w R. P., podczas której dowiedziała się, że aby zrehabilitować kolano w nodze prawej konieczny jest zabieg naprawy łąkotki. Zabieg wykonano w dniu 5 listopada 2015 r. Odpłatność za zabieg w 100% Wnioskodawczyni pokryła z własnych środków. Po wykonanym zabiegu Wnioskodawczyni odbyła rehabilitację w R. P., jak również wg instruktażu rehabilitantów w domu. Rehabilitacja pozwoliła osiągnąć sprawność w kolanie nogi prawej. Wnioskodawczyni dołożyła wszelkich starań, aby zabieg uszkodzonej łąkotki wykonany został w publicznej placówce służby zdrowia. Niestety czas od lipca 2015 r. do kwietnia 2016 r. był zbyt odległy, aby można oczekiwać w bólu i dyskomforcie na pierwszą wizytę u ortopedy w publicznej placówce służby zdrowia.

Według wiedzy Wnioskodawczyni zabieg operacyjny - artroskopii stawu kolanowego jest zabiegiem leczniczo-rehabilitacyjnym.

Wnioskodawczyni posiada aktualne orzeczenie o stopniu niepełnosprawności od 1 kwietnia 2015 r. do 31 sierpnia 2018 r., a stopień niepełnosprawności posiada od 6 lutego 2012 r. Poniesione przez Nią wydatki nie zostały sfinansowane ani nie zostaną dofinansowane ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji osób Niepełnosprawnych, Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz nie zostały zwrócone jej w żadnej innej formie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni może odliczyć w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w 2015 r. wydatki przez nią poniesione na cele lecznicze i rehabilitacyjne, tj. zabieg - naprawa uszkodzonej łąkotki.

W ocenie Wnioskodawczyni, zabieg naprawy łąkotki w stawie kolanowym prawej nogi był niezbędną czynnością, bez której jakakolwiek rehabilitacja nie doprowadziłaby do poprawy stawu kolanowego. Wszelkie zabiegi rehabilitacyjne, które wykonywała po zabiegu spowodowały, że obecnie staw kolanowy ma sprawny.

W związku z powyższym uważa, że koszty zabiegu stanowią koszty rehabilitacji i kwalifikują się do odliczenia od dochodów uzyskanych w roku podatkowym 2015.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Przepis art. 26 ust. 7a ww. ustawy stanowi, że za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na:

Ponadto wydatki o których mowa w ust. 7a - stosownie do art. 26 ust. 7b tejże ustawy - podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 26 ust. 7 pkt 4 ww. ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty - w przypadkach innych niż wymienione w pkt 1-3.

Zgodnie z art. 26 ust. 7d ww. ustawy warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

W myśl art. 26 ust. 7f ww. ustawy ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1. I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

2. II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że w lipcu 2015 r. Wnioskodawczyni zgłosiła się do lekarza rodzinnego z bolesną dolegliwością kolana prawego. Lekarz skierował Wnioskodawczynię na prześwietlenie kolana. Zdjęcie RTG nic nie wykazało, a bolesna dolegliwość dalej była. Następnie otrzymała skierowanie do specjalisty ortopedy. Rejestrując się w miesiącu lipcu w Szpitalu Specjalistycznym na wizytę do ortopedy otrzymała termin wizyty 1 kwietnia 2016 r. W międzyczasie Wnioskodawczyni była na prywatnej wizycie u lekarza ortopedy - dostała skierowanie na wykonanie badania rezonansem. Za wykonanie badania Wnioskodawczyni zapłaciła. Z opisu badania radiologicznego wynikało pęknięcie łąkotki w prawym kolanie. W październiku 2015 r. Wnioskodawczyni wykupiła 14-dniowy turnus rehabilitacyjny w Powiatowym Centrum Rehabilitacji i Terapii Zajęciowej w celu poprawy samopoczucia spowodowanego pękniętą łąkotką w kolanie prawym. Ponieważ po turnusie rehabilitacyjnym nie osiągnęła oczekiwanej poprawy szukała dalszej pomocy lekarskiej, gdyż chodzenie z obolałą i opuchniętą nogą było dla Niej utrapieniem. Dalsze Jej postępowanie to prywatna wizyta w R. P., podczas której dowiedziała się, że aby zrehabilitować kolano w nodze prawej konieczny jest zabieg naprawy łąkotki. Zabieg wykonano w dniu 5 listopada 2015 r. Odpłatność za zabieg w 100% Wnioskodawczyni pokryła z własnych środków. Po wykonanym zabiegu Wnioskodawczyni odbyła rehabilitację w R. P., jak również wg instruktażu rehabilitantów w domu. Rehabilitacja pozwoliła osiągnąć sprawność w kolanie nogi prawej. Wnioskodawczyni dołożyła wszelkich starań, aby zabieg uszkodzonej łąkotki wykonany został w publicznej placówce służby zdrowia. Niestety czas od lipca 2015 r. do kwietnia 2016 r. był zbyt odległy, aby można oczekiwać w bólu i dyskomforcie na pierwszą wizytę u ortopedy w publicznej placówce służby zdrowia.

Według wiedzy Wnioskodawczyni zabieg operacyjny - artroskopii stawu kolanowego jest zabiegiem leczniczo-rehabilitacyjnym.

Wnioskodawczyni posiada aktualne orzeczenie o stopniu niepełnosprawności od 1 kwietnia 2015 r. do 31 sierpnia 2018 r., a stopień niepełnosprawności posiada od 6 lutego 2012 r. Poniesione przez Nią wydatki nie zostały sfinansowane ani nie zostaną dofinansowane ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji osób Niepełnosprawnych, Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz nie zostały zwrócone jej w żadnej innej formie.

Stosownie do zacytowanego wyżej art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji pojęcia "zabieg", "rehabilitacja" oraz "rehabilitacja lecznicza", zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w "Słowniku wyrazów obcych" (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz "Encyklopedii" PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię.

W treści wniosku Wnioskodawczyni sama natomiast wskazała, że przeszła zabieg operacyjny - artroskopii stawu kolanowego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż nie nasuwa wątpliwości, że zabieg operacyjny jest procedurą leczniczą, a nie rehabilitacyjną. Natomiast w przepisach art. 26 ust. 7a ww. ustawy użyto zwrotów "zabieg rehabilitacyjny" i "zabieg leczniczo - rehabilitacyjny". Przyjmuje się, że ustawodawca posługuje się określonymi zwrotami w sposób racjonalny, a zatem nie można przyjmować w procesie wykładni, iż określonych słów użyto w tekście prawnym bez wyraźnej ku temu potrzeby, że są one "puste" i nic nie znaczą (por. uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2000 r. sygn. akt FPS 14/99).

W odniesieniu do wykładni językowej omawianego przepisu należy też zauważyć, że przy ustalaniu znaczeń języka powszechnego można odwoływać się do intuicji językowej interpretatora, a słownikowe znaczenia wyrażeń spotykanych w tekstach prawnych nie mogą być absolutyzowane (por. szerzej B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008, s. 50-52).

Odnosząc się zatem do pojęcia "rehabilitacja" wskazać należy, iż to właśnie intuicja językowa adresata normy prawnej i organów stosujących prawo ma istotne znaczenie. W języku powszechnym rozumienie pojęcia "rehabilitacja" nie obejmuje operacji chirurgicznych zapobiegających upośledzeniu poruszania się, ale obejmuje zespół działań przystosowujących pacjenta po zabiegu operacyjnym do normalnej lub możliwej do osiągnięcia zdolności do samodzielności ruchowej. Na rehabilitację kieruje lekarz prowadzący i odbywa się ona pod kierunkiem lekarza rehabilitanta lub fizjoterapeuty (lub innych uprawnionych specjalistów). Taka rehabilitacja jest bardzo często stosowana właśnie po różnego rodzaju zabiegach operacyjnych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż niekwestionowanym jest w przedmiotowej sprawie, iż zabieg operacyjny - artroskopii stawu kolanowego poprawił stan zdrowia Wnioskodawczyni, jednakże wydatek poniesiony na ww. zabieg nie mieści się w dyspozycji art. 26 ust. 7a pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie można go - wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni - zakwalifikować jako zabiegu rehabilitacyjnego, lecz wyłącznie jako zabieg o charakterze medycznym innym, niż rehabilitacyjny. Wobec tego Wnioskodawczyni nie może odliczyć od dochodu w zeznaniu rocznym za 2015 r. w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatku na zabieg operacyjny naprawy uszkodzonej łąkotki stawu kolanowego, poniesionego w 2015 r.

Należy zaznaczyć, że katalog wydatków wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a ww. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy stanowiące ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bydgoszczy, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.