ITPB2/4511-1112/15/RS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2015 r., (data wpływu 11 grudnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 25 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego - jest prawidłowe.

W dniu 11 grudnia 2015 r. wpłynął wniosek, uzupełniony w dniu 25 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniach 20 listopada 2014 r. oraz 3 maja 2015 r. Wnioskodawczyni zawarła dwie umowy z Komisją Europejską w celu świadczenia usług jako ekspert Komisji Europejskiej. Umowy te jasno precyzują warunki i zasady wykonywanej pracy. W ramach ww. umów jako ekspert przygotowywała opinie i rekomendacje projektów badawczych w Programie Ramowym Unii Europejskiej. W przypadku pierwszej umowy praca Wnioskodawczyni polegała na zdalnej (za pośrednictwem Internetu) ocenie w wyznaczonym okresie przekazanych Jej wniosków grantowych. W czasie wykonywania pracy podlegała komisarzowi Komisji Europejskiej, któremu musiała składać raporty na temat postępu prac. W rezultacie w ciągu 4,5 dnia oceniła i przygotowała raport dotyczący 24 projektów i z tego tytułu otrzymała wynagrodzenie w formie ryczałtu (tzw. lump sum) w wysokości 450 EURO za jeden dzień pracy, czyli łącznie 2.025 EURO. W przypadku drugiej umowy praca Wnioskodawczyni polegała na podobnej zdalnej ocenie 8 wniosków badawczych w ciągu 4,5 dnia, a następnie na uczestniczeniu w trwającym 3,5 dnia spotkaniu zespołu ekspertów w siedzibie Komisji Europejskiej w Brukseli, na którym miała miejsce ostateczna dyskusja, analiza i ocena wyselekcjonowanych wcześniej wniosków w Programie. Zarówno w czasie trwania pracy zdalnej, jak i spotkania ekspertów w Brukseli Wnioskodawczyni podlegała komisarzowi Komisji Europejskiej. Z tego tytułu otrzymała zwrot poniesionych kosztów (podróż, zakwaterowanie, diety) oraz wynagrodzenie w formie ryczałtu za każdy dzień pracy na rzecz Komisji Europejskiej w wysokości 450 EURO, czyli łącznie 3.600 EURO.

W związku z wykonywaniem pracy na rzecz Komisji Europejskiej do dochodu Wnioskodawczyni zastosowanie znajdują przepisy rozporządzenia nr 260/68 z 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich. W czasie realizacji umów, o których mowa we wniosku, Wnioskodawczyni była i nadal jest pracownikiem podlegającym regulaminowi pracowniczemu urzędników UE, w charakterze "innego pracownika Wspólnoty". Wynagrodzenie Wnioskodawczyni uzyskała wprost z instytucji Unii Europejskiej (Komisji Europejskiej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenie Wnioskodawczyni za pracę na rzecz Komisji Europejskiej przy ocenie projektów badawczych w Programie Ramowym Unii Europejskiej i pochodzące bezpośrednio z Komisji Europejskiej jest zwolnione z podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, z art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca zwalnia od podatku dochody uzyskane z instytucji Unii Europejskiej i Europejskiego Banku Inwestycyjnego, do których mają zastosowanie przepisy Rozporządzenia Rady nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056 z 4 marca 1968 r. z późn. zm.). Rozporządzenie to w art. 1 i 2 stwierdza, że opodatkowaniu na rzecz Wspólnot podlegają wynagrodzenia urzędników oraz innych pracowników Wspólnoty Europejskiej wymienionych w art. 13 Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich, stanowiącego integralną część traktatów założycielskich wspólnot (Dz. U. z 30 kwietnia 2004 r. Nr 90, poz. 864)4). Jak wynika z postanowień art. 13 Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich, wszelkie wynagrodzenia i płatności wypłacane przez Wspólnotę jej urzędnikom i innym pracownikom są jednocześnie wyłączone z opodatkowania w państwie ojczystym. Przepis art. 13 tego Protokołu ma zastosowanie m.in. do osób objętych regulaminem pracowniczym urzędników Wspólnot lub warunkami zatrudniania innych pracowników Wspólnot. Zgodnie z wyrokami Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości następujące przesłanki decydują o powstaniu stosunku pracy: a) świadczenie pracy na rzecz innej osoby, b) podporządkowanie pracownika w hierarchii służbowej oraz wymóg dyspozycyjności pracownika i c) świadczenie pracy za wynagrodzeniem.

Analizując swoją sytuację, Wnioskodawczyni uważa, że spełnia wszystkie powyższe przesłanki: łącznie przez 12,5 dnia świadczyła pracę na rzecz Komisji Europejskiej, za którą otrzymała, oprócz zwrotu poniesionych kosztów, również wynagrodzenie, zaś w czasie świadczenia pracy podlegała szefowi zespołu, któremu musiała składać raporty na temat postępu prac, być do jego dyspozycji, a także stawiać się w wyznaczonych terminach w siedzibie Komisji Europejskiej na spotkaniach ekspertów. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawczyni, dochody, które uzyskała z tytułu wynagrodzenia za pracę na rzecz Komisji Europejskiej, wykonywaną jako pracownik Unii Europejskiej, zwolnione są z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto, w trakcie pracy w Brukseli otrzymała ustne wyjaśnienie od pracowników Komisji Europejskiej, że ww. wynagrodzenie, pochodzące ze składek unijnych wpłacanych przez kraje członkowskie, powinno być zwolnione od podatku we wszystkich krajach należących do Unii Europejskiej, aczkolwiek Unia Europejska uznaje autonomię narodowych organów podatkowych w tej sprawie.

Na koniec Wnioskodawczyni podkreśla, iż podobne kwestie były wcześniej poruszane w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 lipca 2008 r. (IBPB2/415-834/08/HK), 8 września 2008 r. (IBPB2/415-1078/08/BJ), 23 maja 2013 r. (IBPBII/1/415-198/13/AŻ oraz IBPBII/1/415-419/13/AŻ) i 29 września 2014 r. (IBPBII/1/415-540/14/BJ), w których powyższą interpretację uznano za prawidłową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane z instytucji Unii Europejskiej i Europejskiego Banku Inwestycyjnego, do których mają zastosowanie przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich (Dz. Urz. WE L 056 z 04.03.1968, z późn. zm.).

W myśl art. 1 wymienionego powyżej rozporządzenia Rady (EWG, EURATON, EWWIS) nr 260/68, podatek od dochodów, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych przez Wspólnotę urzędnikom i innym pracownikom wymienionym w art. 13 akapit pierwszy Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich, jest ustalany i pobierany według procedury określonej w niniejszym rozporządzeniu.

Stosownie natomiast do art. 2 ww. rozporządzenia, opodatkowaniu podlegają m.in. osoby podlegające regulaminowi pracowniczemu urzędników lub warunkom zatrudnienia innych pracowników Wspólnot, w tym korzystające ze świadczeń odszkodowawczych z tytułu pozbawienia stanowiska w interesie służby, z wyłączeniem jednak personelu miejscowego.

Zgodnie z art. 12 Protokołu w sprawie przywilejów i immunitetów Wspólnot Europejskich (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864)4 z późn. zm.) urzędnicy i inni pracownicy Unii objęci są podatkiem na rzecz Unii od dochodów, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych im przez Unię, na warunkach i zgodnie z procedurą określonymi przez Parlament Europejski i Radę, stanowiące w drodze rozporządzenia zgodnie ze zwykłą procedurą ustawodawczą i po konsultacji z zainteresowanymi instytucjami. Są oni zwolnieni z krajowych podatków od dochodów, wynagrodzeń i dodatków wypłacanych przez Unię.

Jak wynika z treści wniosku, w dniach 20 listopada 2014 r. oraz 3 maja 2015 r. Wnioskodawczyni zawarła dwie umowy z Komisją Europejską w celu świadczenia usług jako ekspert Komisji Europejskiej. Umowy te jasno precyzują warunki i zasady wykonywanej pracy. W ramach ww. umów jako ekspert przygotowywała opinie i rekomendacje projektów badawczych w Programie Ramowym Unii Europejskiej. W przypadku pierwszej umowy praca Wnioskodawczyni polegała na zdalnej (za pośrednictwem Internetu) ocenie w wyznaczonym okresie przekazanych Jej wniosków grantowych. W czasie wykonywania pracy podlegała komisarzowi Komisji Europejskiej, któremu musiała składać raporty na temat postępu prac. W rezultacie w ciągu 4,5 dnia oceniła i przygotowała raport dotyczący 24 projektów i z tego tytułu otrzymała wynagrodzenie w formie ryczałtu (tzw. lump sum) w wysokości 450 EURO za jeden dzień pracy, czyli łącznie 2.025 EURO. W przypadku drugiej umowy praca Wnioskodawczyni polegała na podobnej zdalnej ocenie 8 wniosków badawczych w ciągu 4,5 dnia, a następnie na uczestniczeniu w trwającym 3,5 dnia spotkaniu zespołu ekspertów w siedzibie Komisji Europejskiej w Brukseli, na którym miała miejsce ostateczna dyskusja, analiza i ocena wyselekcjonowanych wcześniej wniosków w Programie. Zarówno w czasie trwania pracy zdalnej, jak i spotkania ekspertów w Brukseli Wnioskodawczyni podlegała komisarzowi Komisji Europejskiej. Z tego tytułu otrzymała zwrot poniesionych kosztów (podróż, zakwaterowanie, diety) oraz wynagrodzenie w formie ryczałtu za każdy dzień pracy na rzecz Komisji Europejskiej w wysokości 450 EURO, czyli łącznie 3.600 EURO.

W związku z wykonywaniem pracy na rzecz Komisji Europejskiej do dochodu Wnioskodawczyni zastosowanie znajdą przepisy rozporządzenia nr 260/68 z 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich. W czasie realizacji umów, o których mowa we wniosku, Wnioskodawczyni była i nadal jest pracownikiem podlegającym regulaminowi pracowniczemu urzędników UE, w charakterze "innego pracownika Wspólnoty". Wynagrodzenie Wnioskodawczyni uzyskała wprost z instytucji Unii Europejskiej (Komisji Europejskiej).

Mając na uwadze powyższe, w szczególności zaś wskazane okoliczności, że Wnioskodawczynię należy kwalifikować jako "innego pracownika Wspólnoty", do którego dochodu zastosowanie znajdują przepisy rozporządzenia nr 260/68 z dnia 29 lutego 1968 r. ustanawiającego warunki i procedurę stosowania podatku na rzecz Wspólnot Europejskich uznać należy, że wynagrodzenie otrzymane przez Wnioskodawczynię z Komisji Europejskiej jest zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie jednak w przedmiotowej sprawie zaznaczyć należy, że zgodnie z linią orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości decyzja instytucji wspólnotowej określająca status członka jej personelu i warunki, na jakich jest zatrudniony, ma charakter wiążący wobec krajowych władz administracyjnych i sądowych, tak że w związku z tym nie mogą one przystąpić do samodzielnej kwalifikacji rozpatrywanego stosunku zatrudnienia. Oznacza to, że w niniejszej interpretacji przedmiotem oceny tut. organu podatkowego nie mogła być i nie była ocena, czy praca eksperta w ramach Programu Ramowego, która stała się podstawą wypłaty należności odbywała się w charakterze "innego pracownika Wspólnot", do którego zastosowanie znajdują przepisy rozporządzenia Rady (EWG, EURATON, EWWIS) nr 260/68. Powyższe stanowi wyłącznie okoliczność faktyczną podaną przez Wnioskodawczynię i nie podlega kwalifikacji przez tutejszy organ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.