ITPB2/436-85/11/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2011 r. (data wpływu 7 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 sierpnia 2011 r. (data wpływu 19 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zachowania prawa do ulgi, o której mowa w art. 16 ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 7 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 18 sierpnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zachowania prawa do ulgi, o której mowa w art. 16 ustawy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie postanowienia sądu rejonowego z dnia 5 stycznia 2010 r. otrzymał Pan prawo do spadku po dziadkach. Spadek stanowiła nieruchomość z budynkiem mieszkalnym i gospodarczym. W testamentach dziadkowie przekazali Panu po połowie tej nieruchomości. Babcia zmarła w 2007 r., w związku z czym został Pan zwolniony z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Dziadek zmarł w 1993 r., w związku z czym, na podstawie złożonego zeznania o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-3, decyzją z dnia 15 czerwca 2010 r. naczelnik właściwego urzędu skarbowego określił Panu zobowiązanie podatkowe w wysokości 313 zł. Wysokość zobowiązania była skutkiem zastosowania ulgi podatkowej, w związku ze złożeniem przez Pana oświadczenia o spełnieniu warunków wymienionych w art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W związku z faktem, że od września 2010 r. pozostaje Pan w związku małżeński oraz wraz z małżonką pracuje Pan w innym mieście, postanowił Pan dokonać zakupu mieszkania w tym właśnie mieście. Powyższe było uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, ponieważ wspólnie z żoną wiąże Pan swoją przyszłość z tym właśnie miastem. Aby spełnić warunki do otrzymania kredytu mieszkaniowego z dopłatą "Rodzina na swoim" (nie mógł być Pan właścicielem budynku mieszkalnego) w dniu 29 listopada 2010 r. przekazał Pan dom mieszkalny na podstawie umowy darowizny swojej matce, która wraz z ojcem i młodszymi braćmi zamieszkuje w nim. Podaje Pan również, że w domu nabytym w drodze spadku zamieszkuje Pan i jest zameldowany od urodzenia, a także, że w dniu 10 stycznia 2011 r. otrzymał Pan kredyt mieszkaniowy i zakupił nowe mieszkanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy zbycie domu w formie darowizny przed upływem 5 lat nie spowodowało utraty prawa do ulgi w podatku od spadków i darowizn, ponieważ było uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych. Ponadto zbycie to było konieczne aby uzyskać kredyt "Rodzina na swoim" na zakup nowego mieszkania. W związku z powyższym według Wnioskodawcy, może zameldować się i zamieszkać w nowo nabytym mieszkaniu nie tracąc prawa do ulgi. Uważa także, że ponieważ obie czynności prawne (zbycie domu na rzecz matki i zakup nowego mieszkania) zostały dokonane w formie aktów notarialnych, nie ma obowiązku zgłoszenia tych czynności w inny sposób we właściwym urzędzie skarbowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Jednym z tytułów prawnych, nabycie na podstawie którego podlega regulacjom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) jest nabycie tytułem spadku. Ponieważ ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje tego pojęcia przy jego interpretacji odwołać się należy do postanowień ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z art. 922 § 1 tej spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Stosownie do zapisu art. 924 ww. Kodeksu spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast w myśl art. 925 spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia. Z kolei postanowienie o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do spadku od momentu jego otwarcia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że na podstawie dziedziczenia testamentowego nabył Pan po zmarłym w 1993 r. dziadku oraz po zmarłej w 2007 r. babci nieruchomość zabudowaną budynkiem mieszkalnym i gospodarczym. W przypadku nabycia spadku po zmarłej babci został Pan zwolniony z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Natomiast w przypadku udziału w nieruchomości nabytego w wyniku spadkobrania po dziadku naczelnik właściwego urzędu skarbowego ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z uwzględnieniem ulgi podatkowej, o której mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Obecnie w związku z zawarciem małżeństwa oraz rozpoczęciem pracy w innym mieście, otrzymany w spadku dom przekazał Pan na podstawie umowy darowizny zawartej w dniu 29 listopada 2010 r. matce, która wraz z Pana ojcem i rodzeństwem w nim zamieszkuje. W dniu 10 stycznia 2011 r. otrzymał Pan kredyt i zakupił nowe mieszkanie.

W związku więc z faktem, iż do nabycia udziału w ww. nieruchomości, w stosunku do którego skorzystał Pan z ulgi, o której mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn doszło w 1993 r., zastosowanie znajdują przepisy tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem spadku.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, a w wypadku darowizny obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na obdarowanym i darczyńcy.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 tej ustawy przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje on z chwilą przyjęcia spadku.

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. Gdy nabycie w drodze darowizny nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność dokonania tej darowizny (art. 6 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. w przypadku nabycia budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym:

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

Celem norm zawartych w treści ww. art. 16 jest nieobciążanie osób najbliższych spadkodawcy znacznymi, pod względem finansowym, skutkami podatkowymi z tytułu przyrostu majątkowego w postaci nieruchomości bądź lokalu, gdy nie dysponują budynkiem lub lokalem mieszkalnym i zamierzają zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat. Ulga ta przysługuje po spełnieniu wszystkich warunków wskazanych w omawianym przepisie. Naruszenie chociaż jednego z nich powoduje utratę prawa do ulgi, co skutkuje ustaleniem przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego podatku od spadków i darowizn.

Jednakże nie wszystkie naruszenia warunków wymaganych do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej powodują jej utratę. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 7 ww. ustawy nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji zbycie udziału w budynku lub lokalu na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych oraz zbycie budynku lub lokalu, jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, a nabycie innego budynku lub uzyskanie pozwolenia na jego budowę albo nabycie innego lokalu nastąpiło nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie definiują pojęcia "konieczność zmiany warunków mieszkaniowych" interpretując to pojęcie odwołać się należy do orzecznictwa sądów administracyjnych. Zgodnie z nim konieczność zmiany warunków mieszkaniowych w rozumieniu art. 16 ustawy winna mieć charakter imperatywny, wskazujący na sytuację wyjątkową, gdyż chodzi o kwalifikowaną potrzebę takiej zmiany. Zatem konieczność zmiany warunków mieszkaniowych występuje wówczas, gdy zachodzi nagła, nieoczekiwana sytuacja życiowa, w której znalazł się podatnik. Za przesłankę uzasadniającą zbycie budynku mieszkalnego w świetle omawianej ustawy uznać należy więc trudne warunki materialne podatnika w sytuacji, gdy przeznaczy on środki pieniężne pochodzące ze sprzedaży budynku na zakup lokalu, w którym zobowiązany będzie do ponoszenia mniejszych opłat, a w wyniku czego nastąpi poprawa położenia materialnego podatnika. Okolicznością uzasadniającą konieczność zmiany warunków mieszkaniowych może być również stan zdrowia, jeśli w sposób oczywisty utrudnia lub uniemożliwia realizację potrzeb mieszkaniowych w budynku nabytym w drodze darowizny lub spadku, trudna sytuacja życiowa, zmiana sytuacji rodzinnej, zmiana miejsca pracy.

Drugą konieczną przesłanką zachowania ulgi, wynikającą z art. 16 ust. 7 ww. ustawy, jest nabycie innego budynku lub uzyskanie pozwolenia na budowę albo nabycie innego lokalu nie później niż w ciągu 6 miesięcy od dnia zbycia lokalu (budynku) nabytego w spadku (darowiźnie).

Analiza zacytowanego przepisu art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn wskazuje, że dla zachowania prawa do ulgi konieczne jest, aby zbycie nabytego w drodze spadku lub darowizny budynku mieszkalnego (lokalu mieszkalnego) było uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, a do nabycia nowego budynku (lokalu) mieszkalnego doszło w ciągu 6 miesięcy od dnia zbycia. Przepis ten nie przewiduje innych warunków, w tym obowiązku zameldowania w zbywanym lub nabywanym budynku (lokalu) mieszkalnym oraz zgłaszania faktu zbycia i nabycia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, których spełnienie konieczne jest dla zachowania prawa do ulgi. Powyższe sprawia, że tylko spełnienie dwóch enumeratywnie wskazanych w art. 16 ust. 7 warunków decyduje o zachowaniu prawa do ulgi.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że zbycie przez Pana budynku mieszkalnego, przy nabyciu udziału w którym skorzystał Pan z ulgi, o której mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, było uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych (zawarcie małżeństwa, podjęcie pracy w innym mieście), a do nabycia nowego mieszkania doszło 10 stycznia 2011 r., t.j. przed upływem 6 miesięcy od daty zbycia, które nastąpiło na podstawie umowy darowizny na rzecz matki w dniu 29 listopada 2010 r.

Wobec powyższego uznać należy, że w opisanej sytuacji nie doszło do utraty prawa do ulgi, o której mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W przedstawionej sytuacji zaszła bowiem uzasadniona konieczność zmiany warunków mieszkaniowych wymagana dla zachowania ulgi mieszkaniowej, a do nabycia nowego lokalu mieszkalnego doszło przed upływem 6 miesięcy od daty zbycia domu mieszkalnego.

Końcowo jedynie wyjaśnić należy, że dla zachowania prawa do omawianej ulgi nie ma znaczenia fakt zameldowania w zbywanym czy też nabywanym budynku (lokalu) mieszkalnym. Ponadto wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie nakładają na Pana obowiązku zgłaszania faktu zbycia domu mieszkalnego oraz nabycia lokalu mieszkalnego we właściwym urzędzie skarbowym. Obowiązek taki, co wynika z art. 17a ustawy o podatku od spadków i darowizn ciąży bowiem jedynie na podatnikach podatku od spadków i darowizn, czyli osobach, na których ciąży obowiązek podatkowy, a więc na nabywcach rzeczy i praw majątkowych na podstawie jednego z tytułów prawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.