ITPB2/436-27/14/TJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2014 r. (data wpływu 6 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania nabycia praw majątkowych - jest prawidłowe.

W dniu 6 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania nabycia praw majątkowych.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na Słowacji (dalej: Spółka słowacka).

Wnioskodawca zamierza nabyć od Spółki słowackiej wierzytelność (dalej Wierzytelność), która będzie przysługiwała Spółce słowackiej wobec spółki z siedzibą w państwie członkowskim UE, innym niż Polska (dalej Dłużnik). Wierzytelność powstanie na skutek podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy przez Dłużnika na rzecz jego wspólnika - spółki z siedzibą w państwie członkowskim UE, innym niż Polska (dalej: Wspólnik), kontrolowanej przez Spółkę słowacką.

Po powzięciu uchwały o wypłacie dywidendy przez Dłużnika na rzecz Wspólnika ten podejmie uchwałę o wypłacie dywidendy na rzecz Spółki słowackiej. Dywidenda na rzecz Spółki słowackiej zostanie wypłacona przez Wspólnika w formie rzeczowej poprzez przeniesienie przez Wspólnika na rzecz Spółki słowackiej własności Wierzytelności przysługującej Mu wobec Dłużnika o wypłatę dywidendy. W konsekwencji powyższych czynności Spółce słowackiej będzie przysługiwać Wierzytelność wobec Dłużnika o wypłatę dywidendy. Wnioskodawca zamierza nabyć tę wierzytelność od Spółki słowackiej.

Prawa majątkowe wynikające z Wierzytelności będą wykonywane poza terytorium Polski. Umowa nabycia wierzytelności będzie zawarta poza granicami Polski. Żadna ze stron z tytułu dokonania tej czynności nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług ani też nie będzie z niego zwolniona.

Czy zawarcie przez Wnioskodawcę umowy cesji Wierzytelności będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawiona w zdarzeniu przyszłym cesja Wierzytelności nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Stosownie do art. 1 ust. 4 ustawy, czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 5, jeżeli ich przedmiotem są:

W ocenie Wnioskodawcy, świetle powyższego, w celu ustalenia, czy przedstawiona w zdarzeniu przyszłym umowa cesji Wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegać opodatkowaniu podatkowi od czynności cywilnoprawnych należy w pierwszej kolejności określić, czy jej przedmiotem będą prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też prawa majątkowe wykonywane za granicą.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, ponieważ Wierzytelność powstała na skutek podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy przez spółkę zagraniczną na rzecz innej spółki zagranicznej, a następnie Wierzytelność ta przeniesiona została na Spółkę słowacką nie można uznać, że prawa majątkowe związane z Wierzytelnością są wykonywane na terytorium Polski.

W związku z tym, że przedmiotem umowy cesji będą prawa majątkowe wykonywane za granicą, należy ocenić czy, zgodnie z art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zostały spełnione pozostałe przesłanki, od których uzależnione jest opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych tej umowy tj. czy nabywca ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czy czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Użycie koniunkcji pomiędzy warunkami powyższego przepisu skutkuje tym, że powinny być one spełnione łącznie.

Nabywca Wierzytelności, którym będzie Wnioskodawca, ma miejsce zamieszkania w Polsce. Jednak umowa obejmująca cesję Wierzytelności przez Spółkę słowacką na rzecz Wnioskodawcy zostanie zawarta poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, a Dłużnikiem z tytułu Wierzytelności będzie na dzień zawarcia umowy cesji spółka kapitałowa z siedzibą poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W konsekwencji - zdaniem Wnioskodawcy - należy uznać, że czynność cywilnoprawna dokonana będzie poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W rezultacie, cesja Wierzytelności nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazuje również, że znane Mu są incydentalne interpretacje indywidualne, w których Minister Finansów zgadzał się z argumentacją podatników, że w przypadku nabycia wierzytelności, miejscem wykonywania prawa majątkowego jest siedziba nabywcy (cesjonariusza). Stwierdza jednak, że w świetle ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowisko takie jest jednak w sposób oczywisty nieprawidłowe. W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z regulacjami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, miejsce wykonywania prawa majątkowego powinno być oceniane na moment powstania obowiązku podatkowego. W przypadku sprzedaży wierzytelności, momentem powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest zawarcie umowy sprzedaży wierzytelności. W rezultacie, miejsce wykonywania prawa majątkowego wynikającego z wierzytelności powinno być oceniane na moment zawierania umowy sprzedaży, nie zaś na moment przypadający w okresie już po zawarciu umowy cesji, gdy miejsce pierwotnego wierzyciela zajmuje nabywca wierzytelności (wierzyciel wtórny).

Zmiana wierzyciela wynikająca z cesji wierzytelności jest jedynie skutkiem prawnym cesji, następującym w wyniku dokonania stosownej czynności prawnej. Miejsce wykonywania prawa majątkowego powinno być jednak oceniane na moment zawierania umowy sprzedaży, nie zaś przez pryzmat skutku zawarcia tej umowy.

Powyższe stanowisko jest dodatkowo uzasadnione tym, że wynagrodzenie otrzymane przez pierwotnego wierzyciela z tytułu cesji stanowi dla niego substytut spełnienia świadczenia. Jeżeli zatem poprzez sprzedaż wierzytelności pierwotny wierzyciel otrzymuje spełnienie świadczenia, to nie powinno ulegać wątpliwości, że miejscem wykonywania prawa majątkowego (spełnienia świadczenia pieniężnego) jest miejsce zamieszkania/siedziba pierwotnego wierzyciela, nie zaś nabywcy.

Co więcej, przyjęcie poglądu przeciwnego prowadziłoby do absurdalnych wniosków, że w przypadku wierzytelności miejsce wykonywania prawa majątkowego jest zmienne, w zależności od siedziby podmiotu zamierzającego nabyć wierzytelność. Tymczasem, miejsce wykonywania prawa majątkowego powinno mieć charakter obiektywny, niezależny od tego kto ostatecznie wierzytelność nabędzie. Nie wyklucza to oczywiście możliwości zmiany miejsca wykonywania prawa majątkowego w wyniku cesji - zmiana taka będzie jednak dopiero konsekwencją dokonanej cesji wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają:

Zawarty w zacytowanym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że tylko czynności enumeratywnie w nim wskazane mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pamiętać przy tym należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć na podstawie umowy cesji od Spółki słowackiej wierzytelność, jaka Spółce tej będzie przysługiwała wobec Dłużnika (spółki z siedzibą w państwie członkowskim UE innym niż Polska) o wypłatę dywidendy.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, stosownie do art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Z zacytowanego przepisu wynika, że przelew wierzytelności (cesja) jest umową, na mocy której dotychczasowy wierzyciel (cedent) przenosi wierzytelność do majątku osoby trzeciej (cesjonariusza). Przedmiotem cesji - spośród elementów strony wierzycielskiej stosunku obligacyjnego - mogą być przede wszystkim wierzytelności. Wierzyciel może rozporządzić bądź całą wierzytelnością, bądź jedynie jej częścią.

W myśl natomiast art. 510 § 1 ww. ustawy umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Analiza zacytowanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz Kodeksu cywilnego wskazuje, że co do zasady umowa cesji nie stanowi czynności cywilnoprawnej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie została ona bowiem wymieniona w art. 1 ustawy, zawierającym - jak wskazano wyżej - katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Niemniej jednak może ona przybrać postać jednej z czynności wymienionych w katalogu czynności opodatkowanych, takich jak umowa sprzedaży, zamiany lub darowizny. Tylko więc w takiej sytuacji nabycie prawa majątkowego na podstawie umowy cesji podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W treści wniosku wskazano ponadto, że umowa nabycia wierzytelności przez Wnioskodawcę zostanie zawarta poza granicami Polski, a prawa majątkowe będące jej przedmiotem będą wykonywane poza terytorium Polski.

Wobec powyższego wyjaśnić należy, że stosownie do art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 5, jeżeli ich przedmiotem są:

W świetle powyższego przepisu opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają czynności cywilnoprawne (w tym umowy cesji, które przyjęły formę jednej z umów przenoszących własność wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), których przedmiot w chwili zawarcia umowy znajduje się na terytorium Polski. W przypadku gdy przedmiotem czynności są rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, podlega ona opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych o ile, nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski i umowę zawarto na terytorium Polski. Konstrukcja tego przepisu wskazuje, że oba ww. warunki muszą być spełnione kumulatywnie. Niewystąpienie jednego z nich powoduje, że czynność taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Skoro więc, jak wskazano we wniosku, umowa cesji będzie zawarta poza terytorium Polski oraz prawa majątkowe będące jej przedmiotem będą wykonywane poza terytorium Polski to w opisanej sytuacji nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności od Spółki słowackiej na podstawie umowy cesji - jeżeli przyjmie ona postać jednej z czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych ze względu na brak spełnienia przesłanek wskazanych w art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo jedynie wyjaśnić należy, że przedmiotem interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w kontekście przedstawionego przez Niego żądania, którego zakres wyznacza opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), pytanie oraz wskazane przepisy materialnego prawa podatkowego. Nie stanowi zatem przedmiotu interpretacji ocena stanowiska prezentowanego przez Ministra Finansów w innych wydawanych przez niego lub w jego imieniu aktach administracyjnych, tym bardziej, że wszystkie one osadzone są w indywidualnych stanach faktycznych i prawnych i tylko ich dotyczą. Interpretacja nie jest również polem do polemiki na temat poglądów Wnioskodawcy co do stosowania i wykładni przepisów innych niż podatkowe ustaw, stosowanych nawet w kontekście przepisów prawa podatkowego zwłaszcza w sytuacji, gdy dotyczą one relacji między stronami stosunku prywatnoprawnego, które mogą być - co do zasady - swobodnie kształtowane przez strony takiego stosunku zobowiązaniowego. Z tego też względu w interpretacji tej nie odniesiono się do przedstawionych przez Wnioskodawcę poglądów na temat regulowanej przepisami szeroko pojętego prawa cywilnego kwestii wykonania zobowiązań.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.