ITPB2/436-253/14/DSZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2014 r. (data wpływu 22 października 2014 r.) uzupełnionym w dniu 13 stycznia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy cesji - jest prawidłowe.

W dniu 22 października 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 13 stycznia 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy cesji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Aktualna przeważająca działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na naprawie pojazdów samochodowych (PKD 45.20.Z - Konserwacja i naprawa pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli). Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza nabywać od właścicieli pojazdów mechanicznych wierzytelności wobec ubezpieczycieli o wypłatę odszkodowania z tytułu obowiązkowego ubezpieczenia OC sprawcy szkody (wyłącznie szkody majątkowe, nie osobowe). W tym celu Wnioskodawca zamierza rozszerzyć przedmiot działalności o PKD 66.21.Z - Działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat, jako że podklasa ta obejmuje m.in. szacowanie roszczeń ubezpieczeniowych oraz dochodzenie roszczeń ubezpieczeniowych. Ponadto, z ostrożności, Wnioskodawca rozszerzy przedmiot działalności o PKD 64.99.Z - Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych. Chociaż bowiem zakup wierzytelności nie występuje na liście kodów PKD, to przyjmuje się, że działalność ta kwalifikuje się do kodu 64.99.Z.

Kontrahentami Wnioskodawcy będą właściciele uszkodzonych pojazdów (dalej jako: Właściciel) - zarówno konsumenci < art. 22 (1) Kodeksu cywilnego - osoby fizyczne dokonujące czynności prawnych niezwiązanych bezpośrednio z ich działalnością gospodarczą lub zawodową > jak i przedsiębiorcy < art. 43 (1) Kodeksu cywilnego - osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne, o których mowa w art. 33 (1) § 1 Kodeksu cywilnego, prowadzące we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową >.

Typowa transakcja dokonywana przez Wnioskodawcę będzie przebiegała w następujący sposób:

1. po zaistnieniu wypadku komunikacyjnego Właściciel zgłosi szkodę ubezpieczycielowi OC sprawcy kolizji drogowej.

Wnioskodawca zauważa, że Właścicielowi przysługuje wierzytelność pieniężna (wraz z ewentualnymi odsetkami) wobec ubezpieczyciela sprawcy wypadku o wypłatę odszkodowania z ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej (OC) z tytułu kosztów przywrócenia uszkodzonego pojazdu do stanu pierwotnego (dalej jako: Wierzytelność). Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem Sądu Najwyższego (wypracowanym m.in. na gruncie art. 361 ww. Kodeksu) wysokość Wierzytelności ustala się na podstawie zakresu uszkodzeń i technicznie uzasadnionych sposobów naprawy, przy przyjęciu kosztów oryginalnych części i kosztów robocizny według średnich stawek lokalnych. Wysokość Wierzytelności i jej istnienie są niezależne od tego, czy Właściciel pojazdu rzeczywiście dokonał naprawy samochodu, ewentualnie w jakim zakresie;

2. ubezpieczyciel przeprowadzi postępowanie likwidacyjne, podczas którego przyjmie odpowiedzialność za szkodę oraz prawdopodobnie dokona jedynie częściowej wypłaty Wierzytelności, gdyż jak zauważa Wnioskodawca, w zdecydowanej większości przypadków ubezpieczyciele w postępowaniu likwidacyjnym dokonują zaniżenia wysokości należnego odszkodowania, m.in. przyjmując nierynkowe stawki za roboczogodzinę naprawy, stosując bezpodstawną amortyzację części czy też przyjmując do wyceny części nieoryginalne;

3. Właściciel skontaktuje się z Wnioskodawcą celem zaproponowania mu zakupu Wierzytelności;

4. Wnioskodawca zasięgnie wiadomości specjalnych u rzeczoznawcy majątkowego, który wyceni koszt przywrócenia uszkodzonego samochodu do stanu pierwotnego przy użyciu oryginalnych części i przy uwzględnieniu kosztów robocizny według średnich stawek lokalnych. Tym samym oszacowana zostanie rzeczywista wysokość Wierzytelności. Za wykonaną usługę rzeczoznawca wystawi Wnioskodawcy fakturę VAT.Ostateczna wartość Wierzytelności zostanie poznana dopiero w momencie uznania Wierzytelności przez ubezpieczyciela albo - co bardziej prawdopodobne - na etapie postępowania sądowego (ubezpieczyciele w decydującej większości przypadków odmawiają dobrowolnej wypłaty odszkodowania), po sporządzeniu operatu szacunkowego przez biegłego sądowego, którego wycena będzie wiążąca dla sądu i stron sprawy sądowej, a więc Wnioskodawcy i ubezpieczyciela. Na tym etapie Wnioskodawca przekona się również o rzeczywistym istnieniu Wierzytelności (np. w toku postępowania sądowego może okazać się, że sprawcą wypadku jest inna osoba) i jej ściągalności (zależna od wypłacalności ubezpieczyciela);

5. Wnioskodawca podpisze z Właścicielem umowę sprzedaży, na podstawie której - w momencie jej zawarcia - strony spełnią świadczenia wzajemne (dalej jako: Umowa):

#61485;

* Właściciel dokona przelewu na Wnioskodawcę części Wierzytelności - ponad kwotę odszkodowania wypłaconą w postępowaniu likwidacyjnym,#61485;

* Wnioskodawca dokona zapłaty na rzecz Właściciela określonej kwoty, nie większej niż różnica pomiędzy wartością Wierzytelności (oszacowanej przez rzeczoznawcę majątkowego) a odszkodowaniem wypłaconym dotąd przez ubezpieczyciela w postępowaniu likwidacyjnym - dalej jako: Cena. Cena zostanie ustalona przez strony w drodze negocjacji, będzie zatem odzwierciedlała dla nich rzeczywistą ekonomiczną wartość przelanej części Wierzytelności (wartość rynkową), w szczególności będzie uwzględniała koszty i perspektywy wyegzekwowania przez Wnioskodawcę Wierzytelności od ubezpieczyciela.

Powyższe można zobrazować następującym przykładem:

* w postępowaniu likwidacyjnym ubezpieczyciel dokonuje wypłaty na rzecz Właściciela zaniżonej sumy odszkodowania - części Wierzytelności - w kwocie 15.000 zł,

* rzeczywista wartość Wierzytelności, oszacowana przez rzeczoznawcę majątkowego, wynosi 20.000 zł,

* Właściciel zawiera z Wnioskodawcą umowę sprzedaży, na podstawie której:

#61485;

* Właściciel przenosi na Wnioskodawcę pozostałą część przysługującej mu Wierzytelności, tj. wierzytelność odszkodowawczą o szacunkowej wartości 5.000 zł, w zamian za co:#61485;

* Wnioskodawca dokonuje zapłaty na rzecz Właściciela kwoty 2.500 zł tytułem Ceny.

Ekonomiczne uzasadnienie tej transakcji sprowadza się do tego, że:

* Wnioskodawca podejmuje się na własne ryzyko i na własną rzecz wyegzekwowania Wierzytelności, z tytułu której otrzymuje dochód w postaci nadwyżki kwoty Wierzytelności ponad Cenę i koszt jej wyegzekwowania, w szczególności wynagrodzenie rzeczoznawcy i radcy prawnego;

* Właściciel otrzymuje świadczenie pieniężne (Cenę) w kwocie 2.500 zł i nie musi dochodzić wobec ubezpieczyciela pozostałej części należnej mu Wierzytelności. Wnioskodawca zauważa, że powszechną praktyką ubezpieczycieli jest odmowa dobrowolnej wypłaty całej Wierzytelności, w związku z czym dla jej uzyskania w pełnej wysokości konieczne jest skierowanie sprawy na drogę sądową, co dla większości Właścicieli stanowi istotną trudność i wiąże się z dodatkowymi kosztami, w szczególności pomocy prawnej;

6. Wnioskodawca we własnym imieniu i na własne ryzyko wystąpi do ubezpieczyciela o wypłatę zakupionej od Właściciela części Wierzytelności, przy czym będzie korzystał z usług radcy prawnego. Z tytułu świadczenia usług radca prawny wystawi Wnioskodawcy fakturę VAT;

7. Wnioskodawca otrzyma od ubezpieczyciela sprawcy szkody komunikacyjnej zakupioną część Wierzytelności, przy czym zapewne nastąpi to dopiero po skierowaniu sprawy na drogę postępowania sądowego i zawarciu ugody sądowej lub uzyskaniu prawomocnego wyroku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy zawarcie umowy podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, kiedy powstanie obowiązek podatkowy, jaka będzie podstawa opodatkowania i stawka podatku.

W ocenie Wnioskodawcy umowa zawarta przez Niego z Właścicielem będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych niezależnie od tego, czy Właścicielem będzie konsument, czy przedsiębiorca. Obowiązek podatkowy powstanie w momencie zawarcia umowy. Podstawę opodatkowania będzie stanowiła cena. Stawka podatku wyniesie 1%.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z dyspozycją art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi podlegają m.in. umowy sprzedaży praw majątkowych. Umowa zawarta przez Wnioskodawcę z Właścicielem będzie stanowiła umowę sprzedaży prawa majątkowego - części wierzytelności. Zauważyć należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z brzmieniem art. 509 § 1 Kodeksu, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl § 2 cytowanego przepisu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki. Na podstawie art. 510 § 1 Kodeksu, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przelew wierzytelności jest istotą umowy sprzedaży wierzytelności. W wyniku przelewu prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta - zapłaty ceny. Wykonanie umowy sprzedaży wierzytelności następuje, gdy cedent przenosi wierzytelność na cesjonariusza, a on płaci mu cenę za przelaną wierzytelność.

Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej czynności powstanie z chwilą zawarcia umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 1 tej ustawy obowiązek podatkowy będzie ciążył na Wnioskodawcy. Podstawą opodatkowania, w myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, będzie stanowiła wartość rynkowa prawa majątkowego - w tym przypadku Cena. Stawka podatku, do zapłaty którego zobowiązany będzie Wnioskodawca, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy, wyniesie 1%.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe stanowisko będzie miało zastosowanie w każdym przypadku zawarcia umowy, bez względu na to, czy Właściciel będzie konsumentem, czy przedsiębiorcą, a także niezależnie od tego, jaki będzie przedmiot działalności gospodarczej danego przedsiębiorcy. W każdym bowiem wypadku dojdzie do sprzedaży wierzytelności własnej Właściciela (wierzytelność ta powstanie konstytutywnie w majątku Właściciela), która to transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nawet jeśli Właściciel trudni się obrotem wierzytelnościami. W opisanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zatem zastosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jednocześnie o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Umowa cesji wierzytelności uregulowana została w art. 509 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.). Zgodnie z treścią tego przepisu wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego przelew wierzytelności może odbywać się na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, a zatem umowa taka może należeć do kategorii umów, które podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Na skutek cesji wierzytelności zmienia się podmiot po stronie wierzyciela, natomiast przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Jeżeli więc umowa cesji przyjmuje postać którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych to powoduje obowiązek zapłaty tego podatku.

W konsekwencji więc, odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że w opisanej we wniosku sytuacji umowa cesji mająca postać umowy sprzedaży wierzytelności, co do zasady stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wskazaną w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy.

W związku z tym wyjaśnić należy, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 4 pkt 1 przy umowie sprzedaży obowiązek podatkowy ciąży na kupującym. Podstawa opodatkowania przy umowie sprzedaży określona została w art. 6 ust. 1 pkt 1, zgodnie z którym stanowi ją wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, przy czym, co wynika z ust. 2 powołanego przepisu, wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Natomiast stawka podatku określona została w art. 7 ustawy i zgodnie z ust. 1 pkt 1 lit. b przy umowie sprzedaży innych niż wymienione w lit. a (tekst jedn.: prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym) praw majątkowych wynosi 1%.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli ich przedmiotem są:

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

W interpretacji indywidualnej z dnia 22 stycznia 2015 r. Nr ITPP3/443-1464/14/RS w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wskazał, że "w tym konkretnym przypadku, skoro - jak wynika z treści wniosku - w związku z zawarciem umowy przelewu (cesji) Wnioskodawca nie otrzyma od cedenta jakiegokolwiek wynagrodzenia, to w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Jedynym świadczeniem cedenta jest przelew na rzecz Wnioskodawcy zbywanej wierzytelności, a świadczeniem Wnioskodawcy zapłata ceny za tę wierzytelność. Nabywając we własnym imieniu, na własny rachunek i na własne ryzyko wierzytelność, Wnioskodawca wchodzi w miejsce cedenta jako dotychczasowego wierzyciela. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że przedmiotowa czynność nabycia wierzytelności celem ich windykacji we własnym imieniu i na własny rachunek nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ustawy, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Skoro strony, poza wydaniem, przyjęciem i zapłatą ceny, nie formułują żadnych obowiązków, to ściąganie przez Wnioskodawcę zakupionych wierzytelności jest jedynie realizacją przysługującego mu prawa podmiotowego, realizacją jego uprawnień właścicielskich. Zatem zawarcie umowy i związane z nią przejęcie wierzytelności nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego z powyższego tytułu. Z kolei wypłata przez ubezpieczyciela poszczególnych kwot wierzytelności na rzecz Wnioskodawcy będzie w istocie stanowić jedynie rekompensatę za szkodę, która została wyrządzona poszkodowanemu właścicielowi. Wypłacone przez ubezpieczyciela odszkodowanie nie będzie zatem miało związku z jakąkolwiek czynnością ze strony Wnioskodawcy. Zatem nie będzie tu miało miejsce odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1. W konsekwencji należy stwierdzić, że w otrzymaniu przez Wnioskodawcę poszczególnych kwot wierzytelności nie będzie można dopatrzyć się czynności, która na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegać będzie opodatkowaniu. Zatem Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku dokumentowania tych transakcji fakturami."

A zatem, skoro transakcja nabycia wierzytelności nie jest objęta zakresem podatku od towarów i usług, planowane przez Wnioskodawcę czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek podatkowy stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 tej ustawy powstanie z chwilą zawarcia planowanych umów. Podstawę opodatkowania będzie stanowiła cena, jeżeli będzie odpowiadać wartości rynkowej, natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b stawka podatku wynosić będzie 1%.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.