ITPB2/436-244/13/DSZ - Możliwość opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn kwoty uzyskanej ze zbycia nieruchomości wchodzącej w skład spadku na skutek wykonania zapisu testamentowego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania kwoty uzyskanej ze zbycia nieruchomości wchodzącej w skład spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania kwoty uzyskanej ze zbycia nieruchomości wchodzącej w skład spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 31 stycznia 2011 r. notariusz na podstawie art. 926 § 1 i art. 959 Kodeksu cywilnego oświadczył, iż spadek po J.J., zmarłym 10 października 2010 r. na podstawie testamentu sporządzonego aktem notarialnym wraz z innym spadkobiercami nabył Wnioskodawca (syn spadkodawcy) w udziale 1/3 części spadku wprost.

Na mocy ww. testamentu spadkodawcy, spadkobiercy zostali zobowiązani do wykonania zapisu wskazanego w jego § 2, polegającego na spieniężeniu masy spadkowej, w szczególności nieruchomości położonej w K. (działka 464 i 465 o łącznym obszarze 1,27 ha). Pieniądze ze sprzedaży majątku spadkowego, spadkobiercy mieli zatrzymać po 1/4 części. Pozostała 1/4 część tytułem zapisu miała być przeniesiona na rzecz wnucząt testatora, w równych częściach, w tym na rzecz synów Wnioskodawcy: K. i W. po 1/5 wskazanego udziału. Wykonanie miało być datowane w terminie nie dłuższym niż jeden miesiąc od zawarcia sprzedaży.

W dniu 9 lipca 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał zaświadczenie, w którym stwierdził, że został zgłoszony majątek spadkowy, w tym własność nieruchomości wskazanych zapisem. Organ podatkowy potwierdził, iż Wnioskodawca jako spadkobierca dokonał zgłoszenia 1/3 spadku.

W dniu 10 lipca 2013 r. spadkobiercy, w tym Wnioskodawca, dokonali polecenia spadkowego i sprzedali wyżej opisaną nieruchomość wchodzącą w skład masy spadkowej o której mowa w § 1 aktu notarialnego. Łączna kwota sprzedaży wyniosła 1.350.000 zł. Zgodnie z udziałem, Wnioskodawcy została przelana kwota 463.330 zł.

W dniu 11 lipca 2013 r. Wnioskodawca dokonał tytułem realizacji zapisu dwóch przelewów, każdy po 65.000 zł na rzecz zapisobiorców (synów Wnioskodawcy): K. i W.

Zapisobiorcy dokonali zgłoszenia nabycia własności rzeczy - pieniędzy tytułem realizacji zapisu spadkowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy wykonanie przez Wnioskodawcę, jako spadkobiercę opisanego zapisu testamentowego, poprzez sprzedaż 1/3 udziału masy spadkowej (obciążonej zapisem nieruchomości) podlega zwolnieniu podatkowemu na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, tj. czy uzyskana kwota 463.330 zł wchodzi w skład masy spadkowej po zmarłym spadkodawcy.

2. Jeżeli uzyskana kwota ze sprzedaży części masy spadkowej nie wchodzi w skład spadku, a zatem nie jest zwolniona od podatku od spadku (I grupa podatkowa), to czy kwota uzyskana ze sprzedaży części spadku podlega ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli tak, to czy podstawą opodatkowania będzie kwota uzyskana ze sprzedaży, pomniejszona o kwoty wykonanych przez Wnioskodawcę zapisów (130.000 zł) oraz o koszty sporządzonego aktu notarialnego w tym dokonanych podatków.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z prawem spadkowym w skład spadku wchodzą aktywa i pasywa. Wartość masy spadkowej została obniżona na skutek dokonanego przez Niego zapisu, zgodnie z wolą zmarłego ojca. 1/3 udziału w przedmiotowej nieruchomości z uwagi na polecenie spadkodawcy obowiązku jej sprzedaży, po dokonaniu tegoż zapisu stanowiło kwotę 463.300 zł. W ocenie Wnioskodawcy, uzyskana kwota na skutek wykonania zapisu testamentowego wchodziła w skład nabytego spadku i podlega nadal zwolnieniu podatkowemu, przysługującemu I grupie spadkowej w świetle ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

W myśl art. 5 ww. ustawy, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia - z chwilą przyjęcia spadku.

Jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia (art. 6 ust. 4 ww. ustawy).

Ponieważ ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera legalnej definicji pojęcia "spadek", należy w tym zakresie odnieść się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie bowiem z art. 922 § 1 tej ustawy, przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 ww. ustawy).

Z kolei art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, że zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-8 i ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4.

Jeżeli nabywca dowiedział się o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych po upływie terminów, o których mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, stosuje się, gdy nabywca zgłosi te rzeczy lub prawa majątkowe naczelnikowi urzędu skarbowego nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia, w którym dowiedział się o ich nabyciu, oraz uprawdopodobni fakt późniejszego powzięcia wiadomości o ich nabyciu (art. 4a ust. 2 tej ustawy).

Zgodnie z przedstawionym w niniejszej sprawie stanem faktycznym, spadek po J.J., zmarłym 10 października 2010 r. na podstawie testamentu sporządzonego aktem notarialnym wraz z innym spadkobiercami nabył m.in. Wnioskodawca (syn spadkobiercy) w udziale 1/3 części spadku wprost. Na mocy ww. testamentu spadkodawcy, spadkobiercy zostali zobowiązani do wykonania zapisu wskazanego w jego § 2, polegającego na spieniężeniu masy spadkowej, w szczególności nieruchomości położonej w K. (działka 464 i 465 o łącznym obszarze 1,27 ha). Pieniądze ze sprzedaży majątku spadkowego, spadkobiercy mieli zatrzymać po 1/4 części. Pozostała 1/4 część tytułem zapisu miała być przeniesiona na rzecz wnucząt testatora, w równych częściach, w tym na rzecz synów Wnioskodawcy: K. i W. po 1/5 wskazanego udziału.

W dniu 10 lipca 2013 r. spadkobiercy, w tym Wnioskodawca, dokonali polecenia spadkowego i sprzedali wyżej opisaną nieruchomość wchodzącą w skład masy spadkowej opisanej w § 1 aktu notarialnego. Łączna kwota sprzedaży wyniosła 1.350.000 zł. Zgodnie z udziałem, Wnioskodawcy została przelana kwota 463.330 zł. W dniu 11 lipca 2013 r. Wnioskodawca dokonał tytułem realizacji zapisu dwóch przelewów, każdy po 65.000 zł na rzecz zapisobiorców (synów Wnioskodawcy): K. i W.

Mając na uwadze obowiązujące uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, wyjaśnić należy, że skoro zarówno przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, tak jak i art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego swym zakresem obejmują uprawnienia majątkowe przysługujące zmarłemu i obciążające go obowiązki majątkowe, to należeć do nich mogą wyłącznie prawa i obowiązki istniejące w chwili śmierci spadkodawcy. Nie ulega wątpliwości, że kwota uzyskana ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości tego rodzaju uprawnieniem nie jest. W niniejszej sprawie należy bowiem odróżnić odpłatne zbycie składnika majątkowego nabytego w drodze dziedziczenia i związane z tym otrzymanie konkretnej kwoty pieniężnej, od nabycia tego składnika majątkowego w drodze spadku. Do spadku po zmarłym wchodzą bowiem wyłącznie prawa i obowiązki należące do niego w chwili jego śmierci, tymczasem uzyskana przez Wnioskodawcę kwota nie spełnia tego warunku - uzyskana została dopiero po śmierci spadkodawcy, stanowiąc cenę za zbywaną nieruchomość.

W konsekwencji, w związku z faktem, że otrzymana przez Wnioskodawcę kwota 463.330 zł nie wchodziła w skład spadku po zmarłym ojcu i nie została nabyta przez Niego w drodze dziedziczenia, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, a tym samym, nie może zostać objęta zwolnieniem zawartym w art. 4a tej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.